Małgorzata Jagusiak 
Poszukuje się rozwiązań, które mają wpływać stymulująco na rozwój gospodarczy, a nie jest to wcale łatwe zadanie. Jedną z takich propozycji dla przedsiębiorców jest ulga na działalność badawczo-rozwojową. Niestety brak szczegółowych wyjaśnień rodzi problemy z rozliczaniem ulgi. W dzisiejszej publikacji odpowiemy na pytanie, czy wypłata za urlop i chorobę uwzględnia się w uldze B+R?
Założenia ogólne do ulgi na badanie i rozwój
W ramach ulgi B+R można odliczyć od podstawy opodatkowania wydatki związane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych. Będą to koszty wymienione szczegółowo w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to dość obszerny katalog kosztów, w którym znalazły się również koszty pracownicze. Na potrzeby rozliczenia ulgi B+R przedsiębiorca ma obowiązek prowadzić dodatkową ewidencję czasu pracy innowacyjnych pracowników. Koszty pracownicze obejmują każdą umowę, zarówno umowę o pracę, jak i umowy cywilnoprawne.
Przychody ze stosunku pracy
W ustawie o podatku dochodowym zostało zdefiniowane, co ustawodawca uważa za przychody ze stosunku pracy, które jak już wiemy, mogą stanowić koszty działalności B+R.
- wynagrodzenia zasadnicze,
- wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,
- różnego rodzaju dodatki,
- nagrody,
- ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,
- wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona,
- jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych
W związku z rozliczaniem ulgi na działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorcy zaczęli występować z wnioskami o wydanie interpretacji podatkowych co do zaliczania pewnych kategorii kosztów pracowniczych do ulgi. Zobaczmy, jakie było stanowisko organów podatkowych, w szczególności jeśli chodzi o wypłatę za czas urlopu czy zwolnienia chorobowego.
Wypłata za urlop i chorobę a rozliczanie ulgi B+R – stanowisko organów podatkowych
W jednej z interpretacji podatkowych sygn. 0114-KDIP2-1.4010.162.2019.2.JS z dnia 18.06.2019 r. zadano pytanie, czy można zaliczyć do kosztów kwalifikowalnych wydatki w części wypłat za urlop wypoczynkowy, czy zwolnienie lekarskie pracowników. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) uznał, że nie stanowią one kosztów kwalifikowalnych. W uzasadnieniu Dyrektor KIS napisał m.in., że z punktu rozliczania ulgi istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla przedsiębiorcy koszt kwalifikowany w całości. Gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, to wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności powinno zostać wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej w tej części wynagrodzenia oraz składek ZUS w części płatnika składek. Jednak przedsiębiorcy nie dawali za wygraną i sprawy zaczęły trafiać do sądów.
Wypłata za urlop i chorobę a rozliczanie ulgi B+R – stanowisko sądów
Na szczęście dla przedsiębiorców sądy zaczęły zajmować korzystne dla nich stanowisko, przykładowo wyrok NSA sygn. II FSK 364/20 z dnia 11.10.2022 r. Ta sprawa dotyczy interpretacji podatkowej, o której pisaliśmy w poprzednim akapicie. W tym rozstrzygnięciu sąd podkreślił, że dla rozpoznania sprawy kluczowa będzie znajomość: wysokości należności za pracę, ogólny czas pracy pracownika i czas pracy przeznaczony na działalność B+R. Dalej czytamy, że czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego nie są bezpośrednim czasem wykonywania pracy, ale są czasem zatrudnienia pracownika, za który to czas przysługują pracownikowi należności wynikające z zatrudnienia, a na pracodawcy ciążą obowiązki związane, czy to z wypłatą wynagrodzenia, czy odprowadzenia składek z tytułu zatrudnienia. A to oznacza, że wszystkie przychody pracownika związane z taką pracą, w tym należności z tytułu urlopu lub choroby, stanowią koszt kwalifikowany do rozliczenia ulgi B+R. W ślad za takimi rozstrzygnięciami sądów Minister Finansów wydał interpretację ogólną dotyczącą kwalifikowania przychodów z tytułu usprawiedliwionej nieobecności pracownika w związku z rozliczaniem ulgi na działalność badawczo rozwojową.
Wypłata za urlop i chorobę a rozliczanie ulgi B+R – interpretacja ogólna
Interpretacja ogólna została opublikowana 21 lutego 2024 r. w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów pod poz. 16. W dokumencie czytamy, że zakres interpretacji obejmuje kwestię możliwości kwalifikowania do kosztów ulgi badawczo-rozwojowej obowiązkowo ponoszonych przez pracodawcę kosztów związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, w takiej części, w jakiej dany pracownik wykonywał czynności związane z działalnością B+R w ramach swoich obowiązków służbowych. Poniżej opiszemy kilka kwestii poruszonych w interpretacji, które w naszej ocenie mogą być pomocne dla przedsiębiorców rozliczających ulgę B+R.
| Pojęcie „usprawiedliwiona nieobecność pracownika” dotyczy wyłącznie pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. Przyczynami takiej nieobecności są zdarzenia i okoliczności określone przepisami prawa pracy, które uniemożliwiają stawienie się pracownika w pracy i jej świadczenie. Mogą to być również inne przypadki niemożności wykonywania pracy wskazane przez pracownika i uznane przez pracodawcę za usprawiedliwiające nieobecność w pracy |
| Pierwotnie MF i organy skarbowe stały na stanowisku, że ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu, o którym jest mowa w przepisach dotyczących ulgi B+R, to czas faktycznie przepracowany. Takie podejście wyłączało możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej kosztów związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika taką jak np. urlop lub choroba. Stanowisko sądów było natomiast odmienne |
| Z uwagi na rozbieżności interpretacyjne oraz uwzględniając linię orzeczniczą prezentowaną przez sądy administracyjne Minister Finansów zdecydował się na wydanie interpretacji ogólnej |
| Ważne!
W interpretacji podkreślono, że zasadnym jest jednoznaczne wskazanie, że do katalogu przychodów określonych w ustawie o PIT należą także, niewymienione literalnie w ustawie, przychody pracownika związane z usprawiedliwioną nieobecnością, tj. wynagrodzenia za czas urlopu oraz choroby |
| W ustawie o PIT nie określono takich pojęć jak: czas pracy, ogólny czas pracy, dlatego należy uznać, że czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy, a to nie zawsze będzie oznaczało efektywne wykonywanie pracy, ale również okresy nieświadczenia pracy, w których pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy |
Oznacza to, że w ogólnym czasie pracy pracownika znajdzie się m.in.:
|
Podsumowanie
W dzisiejszej publikacji poruszyliśmy temat rozliczania wynagrodzenia urlopowego i za czas choroby w uldze na działalność badawczo-rozwojową. Przez długi czas organy podatkowe stały na stanowisku, że wypłata za urlop i chorobę nie powinna być uwzględniana w uldze B+R, ponieważ nie jest to czas faktycznie przepracowany. Jednak inaczej do tego tematu podchodziły sądy, które stały na stanowisku, że należności z tytułu usprawiedliwionej nieobecności pracownika są również związane z wykonywaną pracą i powinny być traktowane, jako koszty kwalifikowane do rozliczenia ulgi B+R. Rozbieżność pomiędzy stanowiskiem fiskusa a sądów została ostatecznie wyjaśniona w wydanej przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej. Minister zgodził się ze stanowiskiem sądów i uznał, że m.in. wypłata za urlop czy chorobę może być uwzględniona w rozliczeniu ulgi B+R w zeznaniu rocznym. W tym przypadku rozwiązanie problemu jest przyjazne dla przedsiębiorcy, ale po raz kolejny widzimy, jak kłopotliwe jest interpretowanie przepisów, które sprawia problemy nie tylko przedsiębiorcom.
Stan prawny na dzień: 13.06.2024 r.
1167 
Adrianna Glapiak
Zespół IFIRMA
Marta Matylda Kania
