Dokonywanie i przyjmowanie płatności po zmianie przepisów

W związku ze zmianami, jakie zostały wprowadzone w ustawie o podatku od towarów i usług oraz ustawie o podatku dochodowym przedsiębiorcy dokonujący zapłaty za swoje wydatki i zapłatę tę przyjmujący powinni zwrócić uwagę na jej formę.

Poniższy artykuł nie zawiera informacji na temat regulowania należności podatkowych oraz z tytułu składek ZUS.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na to jakie przepisy regulują zasady dokonywania płatności. Ich zestawienie wraz ze wskazaniem daty obowiązywania i treścią samego przepisu zawiera tabela.

Podstawa prawna	Obowiązek wynikający z przepisu	Data obowiązywania przepisu
Ustawa prawo przedsiębiorcy – art. 19	Obowiązek dokonania lub przyjęcia płatności związanej z wykonywaną działalnością za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku kiedy stroną transakcji jest inny przedsiębiorca, jednorazowa wartość transakcji przekracza 15 tys. zł . Więcej informacji na ten temat tutaj.	2018-04-30*
Ustawa o VAT art. 108a ust. 1a – 1e	Obowiązek zapłaty za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku 15 ustawy o VAT, z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności jeśli: zakup jest lub będzie udokumentowany fakturą z naliczonym VAT. kwota należności wynikająca z faktury przekracza kwotę 15 tys. zł. Powyższe dotyczy też wpłaty zaliczki. Sprzedawca dokonując powyższej sprzedaży ma obowiązek przyjąć płatność z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności. Obowiązek nie ma zastosowania: w przypadku potrącenia, o którym mowa w art. 498 KC w zakresie jakim kwoty są potrącane, w przypadku zapłaty należności dotyczących transakcji realizowanych w ramach umów o partnerstwie publiczno – prawnym (zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o partnerstwie publiczno prawnym), jeżeli podmiot, na rzecz którego dokonywana jest płatność, na dzień dokonania dostawy był partnerem prywatnym, z którym podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym, lub jednoosobową spółką partnera prywatnego albo spółką kapitałową, której jedynymi wspólnikami są partnerzy prywatni, z którą podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym.	01-11-2019 r
Ustawa o VAT art. 108e	Obowiązek posiadania rachunku rozliczeniowego, o którym mowa w art. 49 us. 1 pkt 1 prawa bankowego lub imiennego rachunku w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, otwartego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w przypadku kiedy przedsiębiorca dokonuje zakupu lub sprzedaży towarów lub usług wymienionych w zał. 15 ustawy o VAT. Wskazane rachunki mają być prowadzone w walucie polskiej.	01-11-2019 r
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 22p ust. 1 i 2	Obowiązek dokonania zapłaty dotyczącej, transakcji o której mowa w art. 19 prawa przedsiębiorców we wskazanej formie: za pośrednictwem rachunku płatniczego, na rachunek wskazany na dzień zlecenia przelewu w wykazie podatników VAT, w przypadku dostaw potwierdzonych fakturą wystawioną przez podatnika VAT czynnego, z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, w przypadku, w którym jego zastosowanie było obowiązkowe.	2017-01-01
		i 2020-01-01
Ustawa o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu art. 27 oraz art. 2 ust. 1 pkt 23	Obowiązek identyfikacji i oceny ryzyka związanego z praniem pieniędzy i finansowaniem terroryzmu odnoszącego się do działalności przedsiębiorcy. Przedsiębiorców obowiązek ten dotyczy w zakresie w jakim przyjmują lub dokonują płatności za towary w gotówce w wartości równej lub większej od kwoty 10 tys. EUR bez względu na to czy transakcja jest prowadzona jako pojedyncza operacja czy kilka operacji, które wydają się ze sobą powiązane.	13-07-2018 r

^{*Wskazany przepis z limitem 15 tys. zł obowiązywał zgodnie z ustawą o swobodzie działalności gospodarczej od 01-01-2017 r.}

W poniższym artykule omówione zostaną zagadnienia dotyczące dokonywania zapłaty w stanie prawnym obowiązującym od stycznia 2020 r. oraz negatywne konsekwencje zapłaty w innej niż wymagana formie.

Spis treści:
1. Podmioty zobowiązane do dokonania zapłaty w określony przepisami sposób
2. Ustalenie czy dla danej transakcji wymagana jest określona forma zapłaty
a) status sprzedawcy
b) wartości zakupu
c) ustalenie przedmiotu zakupu
d) sposób udokumentowania zakupu
e) zaistnienie dodatkowych okoliczności

3. Konsekwencje podatkowe niedopełnienia obowiązków sprzedawcy i nabywcy, w zakresie dokonywania i przyjmowania zapłaty.
4. Zagadnienia dodatkowe
a) Kompensata
b) zapłata na rachunki wirtualne
c) Płatności za pomocą kart kredytowych i za pośrednictwem operatorów takich jak PayPal, PayU, BlueMedia
d) zapłata w walucie
e) kontrahent zagraniczny
f) rachunek prowadzony przez bank zagraniczny
g) złożenie zawiadomienia w przypadku wpłaty na rachunek spoza białej listy
h) wpłata zajętej wierzytelności na rachunek komornika lub organu egzekucyjnego
i) faktury korygujące a mechanizm podzielonej płatności

5. Przepisy przejściowe

1. Podmioty zobowiązane do dokonania zapłaty w określony przepisami sposób

W pierwszej kolejności należy ustalić, jakie podmioty są zobowiązane do dokonywania zapłaty w formach wskazanych w przepisach:

zapłata za pośrednictwem rachunku płatniczego – z ustawy Prawo przedsiębiorcy wynika, iż obowiązek ten dotyczy “przedsiębiorcy”, czyli podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.
zapłata na rachunek wskazany w wykazie podatników VAT – bezpośrednio, z żadnego przepisu nie wynika jakiej grupy podmiotów dotyczy ten obowiązek. Z drugiej jednak strony patrząc na konsekwencje braku zapłaty w tej formie wskazane w Ordynacji podatkowej i ustawie o podatku dochodowym wynika, iż obowiązek ten dotyczy nie tylko podmiotów prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą a podatników w świetle art. 15 ustawy o VAT. Pojęcie podatnika w świetle ustawy o VAT jest szersze niż pojęcie podatnika prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą.
Podatnicy zobowiązani do dokonania wpłaty na rachunek sprzedawcy zawarty w wykazie podatników, w razie dokonania zapłaty na inny rachunek w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji mają możliwość złożenia do US zawiadomienia ZAW-NR.
zapłata z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności – zgodnie z treścią art. 108a ust. 1a obowiązek ten dotyczy podatników o których mowa w art. 15 ustawy o VAT.

Wyjaśnienie powyższych pojęć w tabeli.

Podatnik zgodnie z art. 15 ustawy o VAT

Przedsiębiorca prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 4 ustawy Prawo przedsiębiorcy)

Podatnikami są:

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności,

podatnikiem jest także jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej stanowiąca przedsiębiorstwo w spadku do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego lub uprawnienia do jego powołania (jeśli nie został powołany a dokonano zgłoszenie o kontynuacji działalności)
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

osoby fizyczne prowadzące wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie czy też prowadzące działalność rolniczą, które złożyły zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą. Przedsiębiorcami są też wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej.
Działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Działalnością gospodarczą w świetle ustawy Prawo przedsiębiorcy nie jest “działalność nierejestrowana”, o której mowa w art. 5 ustawy.
Dodatkowo przedsiębiorcami nie będą podmioty wykonujący działalność wskazaną w art. 6 ustawy czyli np. rolnicy.

Niestety uregulowania w zakresie tego czy dany podmiot ma obowiązek dokonać wpłaty w wymaganej przepisami formie nie są jasne.

W przypadku kiedy podmiot nie ma pewności czy dany obowiązek jego dotyczy, a zapłata ma być wykonana na rachunek rozliczeniowych sprzedawcy czy na rachunek wskazany w wykazie podatników, wówczas dokonanie zapłaty w tej formie będzie najlepszym rozwiązaniem. Zapłata w tej formie nie wymaga bowiem od nabywcy dodatkowych czynności (np. założenia rachunku związanego z prowadzeniem DG). Taka zapłata może być dokonana także z prywatnego konta osoby fizycznej.

2. Ustalenie czy dla danej transakcji wymagana jest określona forma zapłaty

Po ustaleniu tego czy nabywca będzie zobowiązany do dokonania wpłaty we wskazanych w przepisach formach powinien on ustalić czy dla danej faktury będzie to obowiązkowe.
Elementami, które należy ustalić są:

a) status sprzedawcy

Ustalenie tego obejmuje:

sprawdzenie czy kontrahent jest przedsiębiorcą (podmiotem prowadzącym pozarolniczą działalnością gospodarczą),
sprawdzenie czy kontrahent jest podatnikiem, w tym czynnym podatnikiem podatku VAT,

Powyżej wskazane wyjaśnienie pojęcia przedsiębiorcy – podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w świetle Prawa przedsiębiorcy.
Ustalenie powyższych kwestii jest o tyle proste, iż w momencie zakupu nabywca prosi kontrahenta o wystawienie dokumentu na jego dane firmowe. Po otrzymaniu dokumentu – na podstawie danych na wystawionej fakturze czy rachunku, nabywca jest w stanie ustalić czy sprzedawca to firma oraz czy jest to podatnik VAT czynny.
W przypadku kiedy nabywca dokonuje wpłaty przed otrzymaniem dokumentu zakupu wówczas informacje o statusie sprzedawcy musi uzyskać od kontrahenta. Dobrym rozwiązaniem będzie wówczas podpisanie umowy czy poproszenie sprzedawcy o wystawienie dokumentu pro forma.

Na podstawie otrzymanego dokumentu nabywca ustala jego status dokonując sprawdzenia:

w bazie CEiDG,
w wyszukiwarce KRS
na stronie Ministerstwa Finansów – w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT.

Warto w tym momencie dodać, że wymóg dokonywania zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego dotyczy też sytuacji kiedy kontrahent jest przedsiębiorcą zagranicznym. Wynika to np. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 kwietnia 2017 r., nr 0461-ITPB1.4511.88.2017.1.MR.

W przypadku czynnych podatników podatku VAT wystawiających faktury za towary lub usługi z załącznika 15 wątpliwe może być np. wystawienie faktur na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności ale zajmujących się najmem prywatnym. Podmioty te w świetle ustawy o VAT prowadzą działalność gospodarczą – są podatnikami podatku VAT, z drugiej jednak strony sprzedawca nie koniecznie musi wiedzieć w jakim charakterze występuje nabywca. Z pewnością w przypadku kiedy sprzedawca wie, iż nabywca dokonuje zakupu w związku ze świadczonymi usługami najmu, najbezpieczniejsze byłoby umieszczenie na fakturze zapisu o podzielonej płatności.

b) wartości zakupu

Ustalenie tego obejmuje:

sprawdzenie wartości pojedynczej faktury,

sprawdzenie wartości całej – jednorazowej transakcji.

Przepisy ustawy o podatku VAT wymagając zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności wskazują na wartość należności (kwotę brutto) wynikającą z faktury. Wymóg ten pojawi się przy wartości wyższej niż 15 tys. zł.

Obowiązek zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności będzie więc dotyczył też:

zaliczki wpłaconej przed wystawieniem faktury,

faktury korygującej (więcej na ten temat w części dotyczącej zagadnień dodatkowych)

Zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów “należy pamiętać, że w przypadku płatności zaliczek o tym, czy powstaje obowiązek zapłaty w mechanizmie podzielonej płatności decydują zasady ogólne, a więc wartość brutto faktury oraz przedmiot transakcji (nabycie towarów lub usług z załącznika nr 15).”

Przykład 1
Czynny podatnik podatku VAT sprzedaje na rzecz innego przedsiębiorcy towary z załącznika 15.
a) zamówienie jest na kwotę 18 tys. zł brutto, z czego zaliczka wynosi 5 tys. zł. Fakturą końcową zostanie rozliczona kwota 13 tys. zł. W tym wypadku na żadnej z faktur nie będzie wymagana adnotacja o obowiązkowym mechanizmie podzielonej płatności. Zarówno faktura zaliczkowa jak i końcowa są na kwoty poniżej 15 tys. zł
b) zamówienie jest na kwotę 26 tys. zł brutto, z czego zaliczka wyniesie 10 tys. zł, fakturę końcową zostanie rozliczone 16 tys. zł.
W tym wypadku adnotacja o konieczności zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności będzie wymagana dla faktury końcowej, której wartość jest wyższa niż 15 tys. zł

Z kolei przepisy ustawy prawo przedsiębiorców wskazują na jednorazową wartość transakcji, a nie pojedynczej faktury. Pojęcie jednorazowej wartości transakcji z ustawy prawo przedsiębiorcy należy rozumieć jako “ogólną wartość należności lub zobowiązań określoną w umowie zawartej między przedsiębiorcami”. Na taką definicję wskazuje np. interpretacja indywidualna z dnia 22 listopada 2017 r. nr 0112-KDIL3-3.4011.144.2017.2.TW.
Przy dokonywaniu pojedynczych zakupów, nie ma wątpliwości co do ustalenia wartości transakcji. Problem pojawia się w przypadku podmiotów współpracujących ze sobą w ramach podpisanych umów obejmujących więcej niż jedną fakturę. Z wyjaśnień organów podatkowych wynika, iż:

w przypadku umów zawartych na czas nieokreślony – transakcją jest cała umowa a nie poszczególne faktury. Ustalając wartość transakcji ustalamy kwotę wynagrodzeń pewnych z niej wynikających. Jeśli ta kwota jest wyższa lub przekroczy 15 tys. zł zapłata za pojedynczą fakturę wynikającą z umowy powinna zostać dokona za pośrednictwem rachunku płatniczego lub rachunku wskazanego w wykazie podatników podatku VAT.

Przykład 2
Strony zawarły umowę najmu na czas nieokreślony. Czynsz za miesiąc to 6 tys. zł. Okres wypowiedzenia 3 pełne miesiące. Z umowy wynika, iż sprzedawca w związku z umową otrzyma zapłatę wynoszącą min. 24 tys. zł (gdyby wypowiedzenie nastąpiło w pierwszym miesiącu umowy najmu wówczas nabywca płaciłby za ten miesiąc i trzy kolejne). W związku z tym, zapłata za poszczególne faktury wystawione w związku z umową powinna zostać dokonana za pośrednictwem rachunku bankowego nabywcy (gdy sprzedawca to czynny podatnik podatku VAT zapłata powinna zostać dokonana na jego rachunek wskazany w wykazie podatników).

Przykład 3
Strony zawarły umowę najmu na czas nieokreślony. Czynsz za miesiąc to 4 tys. zł. Okres wypowiedzenia 2 miesiące. Z umowy wynika, iż sprzedawca w związku z umową otrzyma zapłatę wynoszącą min 6 tys. zł (gdyby wypowiedzenie nastąpiło w pierwszym miesiącu umowy najmu wówczas nabywca płaciłby za ten miesiąc i dwa kolejne). W związku z tym, zapłata do momentu kiedy strony wiedzą, że nie zostanie przekroczony limit 15 tys. zł może zostać dokonany gotówką. W przypadku kiedy suma pewnych należności wynikających z umowy przekroczy 15 tys. zł zapłata za poszczególne faktury wystawione w związku z umową powinna zostać dokonana za pośrednictwem rachunku bankowego nabywcy (gdy sprzedawca to czynny podatnik podatku VAT zapłata powinna zostać dokonana na jego rachunek wskazany w wykazie podatników).

w przypadku umów na czas określony – jednorazową wartość transakcji wskazuje sama umowa.

w przypadku umów ramowych lub o współpracy – zgodnie z interpretacją indywidualną (zmieniającą) 9 grudnia 2019 r., nr DPP13.8221.195.2017.CPIJ – wartością transakcji jest ogólna wartość wierzytelności lub zobowiązań, określonych w umowie lub suma płatności wynikających z zawartej umowy, nawet jeśli umowa nie określa łącznej ich wysokości.
W sytuacji kiedy na podstawie umowy można określić jej wartość mnożąc np. ilość okresów jej zobowiązania przez miesięczną płatność z niej wynikającą, to uzyskana wartość jest wartością umowy. Wartość wyższa niż 15 tys. zł powoduje konieczność zapłaty w określonej przepisami formie. W przypadku gdy strony nie znają ani okresu jej obowiązywania ani wartości i jednocześnie najkrótszy możliwy termin jej obowiązywania nie powoduje przekroczenia limitu – obowiązek zapłaty w określonej przepisami formie wystąpi od momentu przekroczenia limitu.

w przypadku faktur zbiorczych dokumentujących odrębne transakcje (zakupy) – wartość transakcji to poszczególny zakup a nie cała wartość faktury.

W przypadku np. umów leasingu – tu wartością transakcji jest suma wierzytelności przysługujących finansującemu (leasingodawcy).
Z kolei w przypadku dokonywania wielu pojedynczych zakupów np. w jednym dniu bez zawarcia umowy (np. klika zakupów tego samego dnia dokonanych w hurtowni) jednorazowa wartość transakcji ustalana jest na podstawie pojedynczego zakupu.

c) ustalenie przedmiotu zakupu

Obowiązek zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego, czy też zapłaty na rachunek wskazany w wykazie podatników VAT nie zawiera warunku dotyczącego przedmiotu transakcji. Przedmiot transakcji ma wpływ na obowiązek zapłaty w metodzie podzielonej płatności. Obowiązek ten dotyczy tylko faktur, dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług wskazanych w załączniku 15 ustawy o VAT.
Przy czym nawet pojawienie się na fakturze jednej pozycji wymienionej w załączniku 15 po spełnieniu pozostałych warunków, powoduje konieczność dokonania zapłaty z zastosowaniem podzielonej płatności.

d) sposób udokumentowania zakupu

Wynikający z prawa przedsiębiorców obowiązek dokonania zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego nie wskazuje na to, w przypadku jakiego dokumentu ten obowiązek ma miejsce. Z drugiej jednak strony (najczęściej chociaż nie zawsze) transakcje, których stronami są przedsiębiorcy tak właśnie są dokumentowane.
Z kolei obowiązek zapłaty na rachunek wskazany w wykazie podatników VAT czy zapłaty w mechanizmie podzielonej płatności dotyczy wydatków udokumentowanych fakturą – wystawioną przez podatnika VAT czynnego. Obowiązek ten będzie także w przypadku zapłaty zaliczki, która zostanie udokumentowana fakturą zaliczkową, a także faktury korygującej.

e) zaistnienie dodatkowych okoliczności

W tym miejscu należy ustalić czy nie mają miejsca dodatkowe okoliczności wyłączające obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności. Zgodnie z art. 108a zapłata w tej formie nie jest wymagana:

w przypadku dokonania potrącenia, o którym mowa w art. 498 Kodeksu cywilnego (KC) do wartości potrącanych kwot.
“w przypadku dokonywania płatności kwoty należności wynikającej z faktury dokumentującej transakcje realizowane w wykonaniu umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym jeżeli podmiot, na rzecz którego dokonywana jest płatność, na dzień dokonania dostawy był partnerem prywatnym, z którym podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym, lub jednoosobową spółką partnera prywatnego albo spółką kapitałową, której jedynymi wspólnikami są partnerzy prywatni, z którą podmiot publiczny zawarł umowę o partnerstwie publiczno-prywatnym.”

Wyłączenie stosowanie obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności zgodnie z powyższym dotyczy tylko tych kompensat uregulowanych w art. 498 Kodeksu cywilnego. Taka forma kompensaty może dotyczyć tylko należności już wymagalnych. Równie często w praktyce gospodarczej stosowane są kompensaty umowne. Niestety z obecnego brzmienia przepisu wynika, iż kompensata umowna nie wyłącza zastosowania podzielonej płatności. W sytuacji kiedy pozostałe warunki powodujące obowiązek zastosowania podzielonej płatności będą spełnione, strony nie będą mogły dokonać kompensaty umownej. Możliwa będzie tylko kompensata uregulowana w art. 498 KC.

Z kolei jeśli strony jako formę rozliczenia ustaliły kompensatę (umowną) to będzie można ją zastosować w przypadku kiedy przepisy wymagają zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego czy też zapłaty na rachunek wskazany w wykazie.

Zestawienie warunków, które powodują obowiązek zapłaty w określonej przepisami formie, zawiera poniższa tabela.

Warunek	Zapłata za pośrednictwem rachunku płatniczego	Zapłata na rachunek wskazany w wykazie podatników	Zapłata w mechanizmie podzielonej płatności
Sprzedawca jest przedsiębiorcą	TAK	TAK	TAK
Sprzedawca jest podatnikiem VAT czynnym	bez znaczenia	TAK	TAK
Wartość faktury powyżej 15 tys. zł	bez znaczenia	bez znaczenia	TAK
Jednorazowa wartość transakcji powyżej 15 tys. zł	TAK	TAK	bez znaczenia
Przedmiotem transakcji jest towar lub usługa z zał. 15 ustawy o VAT	bez znaczenia	NIE	TAK

3. Konsekwencje podatkowe niedopełnienia obowiązków sprzedawcy i nabywcy, w zakresie dokonywania i przyjmowania zapłaty.

Konsekwencje niedopełnienia przez nabywcę i sprzedawcę obowiązków związanych z przyjmowaniem i dokonywaniem zapłaty w określonej przepisami formie wskazane zostały poniżej.

	Obowiązek	Negatywne konsekwencje	Podstawa prawna	Kiedy nie mają zastosowania
Podzielona płatność	Adnotacja na fakturze “mechanizm podzielonej płatności”	Dodatkowe zobowiązanie podatkowe – 30% kwoty podatku z faktury przypadającej na towary lub usługi z zał. 15 ustawy o VAT. Nie ma zastosowania w przypadku osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe lub przestępstwo skarbowe.	Art. 106e ust. 12 i 13 ustawy o VAT	Zapłata kwoty podatku VAT przypadająca na towary lub usługi z zał. 15 zostanie dokonana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.
		Sankcje karnoskarbowe za wadliwe fakturowanie.	Art. 62 ust 1 ustawy Kodeks karny skarbowy
	Zapłata w mechanizmie podzielonej płatności	Dodatkowe zobowiązanie podatkowe – 30% kwoty podatku z faktury przypadającej na towary lub usługi z zał. 15 ustawy o VAT. Nie ma zastosowania w przypadku osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe (do 720 stawek dziennych) lub przestępstwo skarbowe (zgodnie z art. 57c ustawy Kodeks karny skarbowy).	Art. 108a ust. 7 i 8 ustawy o VAT	Sankcje nie mają zastosowania jeśli sprzedawca rozliczył całą kwotę podatku wynikającą z faktury, która mimo obowiązku nie została zapłacona z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.
		Brak możliwości zaliczenia wydatku do kosztów.	Art. 22p ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT
Zapłata na rachunek z wykazu	Zapłata na rachunek zawarty w wykazie podatników VAT na dzień zlecenia przelewu	Odpowiedzialność solidarna – nabywca (podatnik) odpowiada wraz ze sprzedawcą za jego zobowiązania podatkowe w części przypadającej na dostawę towarów / świadczenie usług, wynikającą z faktury zapłaconej na rachunek inny niż wskazany w wykazie podatników.	art. 117ba § 1 oraz art. 117bb ustawy Ordynacja Podatkowa	Złożenie w terminie 3 dni od dnia zlecenia przelewu zawiadomienia o zapłacie należności na rachunek inny niż wskazany w wykazie na dzień zlecenia przelewu (ZAW-NR) do naczelnika US. Nie stosuje się w przypadku dokonania zapłaty w mechanizmie podzielonej płatności.

		Brak możliwości zaliczenia wydatku do kosztów	Art. 22p ust. 1 1 pkt 2	Złożenie w terminie 3 dni od dnia zlecenia przelewu zawiadomienia o zapłacie należności na rachunek inny niż wskazany w wykazie na dzień zlecenia przelewu (ZAW-NR) do naczelnika US właściwego dla wystawcy faktury.
Zapłata na rachunek płatniczy	Zapłata za pośrednictwem rachunku płatniczego		Art. 22p ust. 1 1 pkt 3

Sankcja związana z brakiem prawa do zaliczenia wydatku do kosztów jest realizowana w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego albo został zlecony przelew. Polega ona na:

zmniejszeniu kosztów uzyskania przychodów,
zwiększeniu przychodów w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów.

Ze zmianami w zakresie podzielonej płatności i nowym załącznikiem nr 15 ustawy o VAT powiązany jest temat odpowiedzialności solidarnej uregulowany w art. 105a ustawy o VAT.
Zgodnie z powyższym przepisem podatnik (zarówno czynny podatnik podatku VAT jak i zwolniony) kupujący towary z załącznika 15 ustawy o VAT, odpowiada solidarnie ze sprzedawcą za jego zaległości podatkowe (w części przypadającej na dostawę dokonaną na jego rzecz), jeśli w momencie dostawy wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że kwota (cała lub część) podatku przypadającego na dokonaną na jego rzecz dostawę nie zostanie wpłacona na rachunek US.

Ustawodawca wyłączył stosowanie powyższego przepisu w określonych sytuacjach. Są nimi np.

zapłata za fakturę z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności,
udokumentowanie nabycia fakturą na kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 Prawa przedsiębiorców.

W związku z powyższym dla nabywców dokonujących zakupów od czynnych podatników podatku VAT najbezpieczniejsze byłby dokonywanie wpłaty – na rachunek wskazany w wykazie z jednoczesnym zastosowaniem podzielonej płatności. Wówczas, co do zasady jest pewność braku negatywnych konsekwencji błędnej zapłaty.

4. Zagadnienia dodatkowe

Przepisy regulujące obowiązek dokonania zapłaty w określonej formie nie zawsze zawierają wyjaśnienia dla sytuacji pojawiających się w obrocie gospodarczym. Poniżej informacje dotyczące najczęściej pojawiających się wątpliwości.

a) Kompensata

Kompensata jest formą regulowania wzajemnych zobowiązań stron, której nie towarzyszy faktyczny przepływ pieniądza. Polega ona na umorzeniu zobowiązań i należności stron do kwoty kompensaty. Może mieć ona dwie formy: kompensaty umownej i jednostronnego umorzenia.
W przypadku kompensaty umownej to umowa zawarta między stronami reguluje zasady umorzenia wzajemnych należności. Określa ona np. datę i kwotę kompensaty.

Z kolei zasady dokonywania jednostronnego potrącenia reguluje Kodeks cywilny (art. 498 – 505). Zgodnie ze wskazanymi przepisami potrącenia dokonuje się przez złożenie oświadczenia przez jedną ze stron. Nie musi mieć ono określonej formy, ale ze względów dowodowych najlepiej złożyć je w formie pisemnej. Zastosowanie tej formy kompensaty jest możliwe, gdy:

dwie osoby są wobec siebie jednocześnie dłużnikami i wierzycielami,
przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku,
obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym.

Możliwość zastosowania w przypadku kiedy zapłata ma zostać dokonana w określonej formie wygląda następująco:

zapłata na rachunek płatniczy – przyjęte jest, że obowiązek dokonania zapłaty na rachunek płatniczy nie ma zastosowania, gdy wydatek zostaje “opłacony” w formie kompensaty. Potwierdzeniem tego stanowiska są interpretacje indywidualne np. Dyrektora KIS: z 12 września 2018 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.219.2018.1.APA oraz z 6 lipca 2018 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.196.2018.1.DP.
zapłata na rachunek wskazany w wykazie – uzasadnienie projektu ustawy wprowadzającej ten obowiązek wskazuje “W przypadku kompensat wyrównywanie wzajemnych roszczeń i należności następuje w innej formie niż zapłata na rachunek bankowy, tym samym do takich rozliczeń nie będą miały zastosowania przepisy projektowanej ustawy.”. Podatnik dokonujący “zapłaty” zobowiązania, dla którego wymagana jest zapłata na rachunek wskazany w wykazie, w drodze kompensaty zachowuje prawo do zaliczenia wydatków do kosztów, nie będzie również zagrożony konsekwencjami wynikającymi z Ordynacji podatkowej (solidarna odpowiedzialność).
zapłata podzieloną płatnością – zgodnie ze wskazanym wyżej art. 108a ust. 1d ustawy o VAT przepisów ust. 1a i 1b (obowiązek dokonania i przyjęcia zapłaty w mechanizmie podzielonej płatności) nie stosuje się w zakresie w jakim kwoty należności są potrącane na podstawie art. 498 Kodeksu cywilnego. Przepisy ustawy jednoznacznie wskazują, iż dokonanie potrącenia kodeksowego nie narusza przepisów o obowiązkowej podzielonej płatności. Takich zapisów nie ma jednak w przypadku kompensaty umownej. Na ten moment nie ma informacji jakie stanowiska będą zajmowały urzędy skarbowe w przypadku podatników korzystających z kompensat umownych. Zapewne zgodne ze stanowiskiem MF wskazanym w objaśnieniach podatkowych z dnia z 23 grudnia 2019 r. w sprawie mechanizmu podzielonej płatności. Zgodnie z nimi: ”Z uwagi na charakter potrącenia zawartego w art. 498 K.c., w którym mowa o dwóch osobach będących jednocześnie względem siebie dłużnikiem i wierzycielem, obecnie nie ma możliwości uznania kompensat wielostronnych (umownych) za dopełnienie obowiązków związanych z zapłatą w obligatoryjnym MPP”.

b) zapłata na rachunki wirtualne

Rachunki te są w istocie rachunkami technicznym przypisanymi do rachunków rozliczeniowych (głównych). Wpłata dokonana na rachunek wirtualny to wpłata dokonana na rachunek główny. Jeśli ten jest widoczny w wykazie prowadzonym przez MF, wówczas podatnik nie naraża się na sankcje związane z brakiem zapłaty na rachunek z wykazu. Potwierdza to np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 października 2019 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.330.2019.1.MF. Dodatkowo warto zauważyć, iż wykaz prowadzony przez MF daje możliwość wyszukiwania także po numerze konta. Wprowadzenie w wyszukiwarce numeru rachunku wirtualnego, przypisanego do rachunku znajdującego się w wykazie pozwoli na wyszukanie kontrahenta wraz z komunikatem “Wyszukiwany numer rachunku jest zgodny ze stosowanym wzorcem i pasuje do jednego z rachunków wyświetlonych na wykazie”.

c) Płatności za pomocą kart kredytowych i za pośrednictwem operatorów takich jak PayPal, PayU, BlueMedia

Zapłata dokonana w ten sposób nie pozwala na zastosowanie mechanizmu podzielonej płatności. Jeśli jego stosowanie jest obowiązkowe, wówczas przedsiębiorca powinien zrezygnować z tej formy zapłaty.
Płatności w tej formie nie są uznawane za „płatności dokonane przelewem”, tzn. nie są objęte przepisami dotyczącymi listy podatników VAT. W związku z tym skoro nie jest to przelew, ale zlecenie płatnicze, czyli oświadczenie płatnika lub odbiorcy skierowane do jego dostawcy, które zawiera polecenie wykonania transakcji płatniczej – to zapłacenie kartą lub pay-by-linkiem nie będzie skutkować poniesieniem negatywnych konsekwencji podatkowych (utratą kosztów uzyskania przychodu).

d) zapłata w walucie

Rachunki walutowe to rachunki rozliczeniowe i mogą znaleźć się na białej liście podatników VAT. Do nich jednak nie mogą być otwarte rachunki VAT. W sytuacji gdy przepisy wymagają zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności zapłata na ten rachunek nie będzie możliwa. Kontrahent, który otrzymał fakturę w walucie i ma obowiązek zapłaty z zastosowaniem podzielonej płatności nie dokona jej na rachunek walutowy. W takim wypadku możliwe jest np. zapłaty kwot: VAT w mechanizmie podzielonej płatności (na rachunek złotówkowy) a wartości netto na rachunek walutowy.

e) kontrahent zagraniczny

Dokonanie zapłaty za zakupione towary lub usługi na rzecz kontrahenta zagranicznego w określonej przepisami formie będzie konieczne w przypadku, gdy:

kontrahent zagraniczny jest przedsiębiorcą a wartość transakcji jest wyższa niż 15 tys. zł – wówczas zapłata musi zostać dokonana na rachunek bankowy kontrahenta,
kontrahent zagraniczny jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny a wartość transakcji przekracza kwotę 15 tys zł – wówczas zapłata musi być dokonana na rachunek sprzedawcy wskazany w wykazie podatników prowadzonym przez MF. W takim przypadku jeśli wartość faktury przekracza kwotę 15 tys. zł i jej przedmiotem są towary lub usługi z zał. nr 15 ustawy o VAT, zapłaty należy dokonać z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

f) rachunek prowadzony przez bank zagraniczny

Takie rachunki nie są zamieszczane w wykazie. W związku z tym w przypadku dokonania płatności wynikającej z faktury wystawionej przez czynnego podatnika podatku VAT dotyczącej transakcji powyżej 15 tys. zł, na zagraniczny rachunek bankowy w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji należy złożyć zawiadomienie ZAW-NR.
W przypadku gdy zagraniczny bank działa w Polsce przez swój oddział – rachunek prowadzony przez ten oddział będzie widoczny w wykazie podatników.

g) złożenie zawiadomienia w przypadku wpłaty na rachunek spoza białej listy

Z treści art. 22p ust. 4 ustawy o PIT wynika, iż podatnik w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji związanych z zapłatą na rachunek spoza wykazu może złożyć zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej. Zawiadomienie to należy złożyć do naczelnika US właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu. Z takiego zapisu oraz zakresu danych, które mają znaleźć się w zawiadomieniu (np. kwota dokonanego przelewu) wynikałoby, iż dla każdego “niewłaściwego przelewu” należałoby złożyć odrębne zawiadomienie. Z kolei z objaśnień podatkowych wydanych przez Ministerstwo Finansów wynika, że wystarczy złożyć zawiadomienie do jednego rachunku danego kontrahenta. Po złożeniu pierwszego zawiadomienia, kolejne płatności na ten rachunek mogą być dokonywane bez zawiadomienia. Ze złożeniem zawiadomienia związany jest jeszcze jeden problem a mianowicie ustalenie US, do którego zawiadomienia ma trafić. Składając zawiadomienie drogą elektroniczną za pomocą profilu zaufanego elektroniczny formularz przygotowany przez MF sam podpowie, który urząd skarbowy jest właściwym dla wystawcy faktury.

h) wpłata zajętej wierzytelności na rachunek komornika lub organu egzekucyjnego

W takiej sytuacji zapłata dokonywana na rzecz komornika czy organu nie stanowi zapłaty za towary lub usługi, jest realizacją zajęcia wierzytelności. Dokonujący zapłaty nie będzie miał więc obowiązku sprawdzenia czy rachunek, na który dokonuje zapłaty jest zamieszczony w wykazie. Nie będzie też obowiązku zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności.

i) faktury korygujące a mechanizm podzielonej płatności

Również tych faktur może dotyczyć obowiązek zapłaty z zastosowaniem podzielonej płatności. Będzie to jednak dotyczyło zapłaty dokonanej przez nabywcę a nie zwrotu dokonanego przez sprzedawcę. Poniższa tabela zawiera przykłady zdarzeń powodujących obowiązek wystawienia korekty wraz z informacją – czy w danym wypadku korektę należy oznaczyć adnotacją o zastosowaniu mechanizmu podzielonej płatności oraz w jakiej formie powinna nastąpić zapłata wynikająca z korekty.

Faktura pierwotna	Zapłata przed wystawieniem korekty	Korekta	Oznaczenie faktury korygującej	Wymagana zapłata faktury korygującej
nie dotyczy zał. 15, kwota powyżej 15 tys. z	TAK	zwiększająca – dodanie poz. z zał. 15	Z oznaczeniem “MPP”	Podzielona płatność
dotyczy zał. 15, kwota powyżej 15 tys. zł	TAK	zmniejszająca – po korekcie nadal są spełnione warunki MPP	Z oznaczeniem “MPP”	Zwrot w dowolnej formie
dotyczy zał. 15, kwota powyżej 15 tys. zł	TAK	zmniejszająca – po korekcie nie są spełnione warunki MPP (brak towarów z zał. 15)	Z oznaczeniem “MPP”	Zwrot w dowolnej formie
dotyczy zał. 15, kwota powyżej 15 tys. zł	TAK	zmniejszająca – po korekcie nie są spełnione warunki MPP (brak towarów z zał. 15)	Bez oznaczenia “MPP”	Zwrot w dowolnej formie
dotyczy zał. 15, kwota powyżej 15 tys. zł	NIE	zmniejszająca – po korekcie nie są spełnione warunki MPP (kwota poniżej 15 tys. zł)	Bez oznaczenia “MPP”	Zapłata w dowolnej formie
dotyczy zał. 15, kwota powyżej 15 tys. zł	TAK	Zwiększająca – po korekcie spełnione warunki MPP (kwota powyżej 15 tys. zł)	Z oznaczeniem “MPP”	Podzielona płatność

Objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 23.12.2019 r. w sprawie Mechanizmu Podzielonej Płatności.

5. Przepisy przejściowe

Przepisy nakładające na podatników dokonywanie płatności w określony sposób obowiązują od listopada 2019 r. i stycznia 2020 r. Poniższa tabela zawiera informacje o obowiązywaniu przepisów ze względu na terminy dokonywanej zapłaty czy też moment zaliczenia wydatku do kosztów.

Obowiązek i negatywne konsekwencje braku jego dopełnienia	Zastosowanie	Podstawa prawna
Brak prawa do zaliczenia wydatku do kosztów w przypadku braku zapłaty na rachunek zawarty w wykazie / zapłaty z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności	płatności dokonywane po 31.12.2019 r. nie stosuje się do wydatków zaliczonych do kosztów przed 01.01.2020 r.	art. 10 ustawy z 12.04.2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, art. 14 ustawy z dnia 9.08.2019 r o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw
Dodatkowe zobowiązanie podatkowe w przypadku braku na fakturze adnotacji “mechanizm podzielonej płatności”	faktury wystawione od 01.11.2019 r. *	art. 18 ustawy z dnia 9.08.2019 r o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw
Dodatkowe zobowiązanie podatkowe w przypadku braku zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności	faktury wystawione od 01.11.2019 r. *	art. 18 ustawy z dnia 9.08.2019 r o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw

^{* obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności/ adnotacja w tym zakresie nie dotyczy dostaw towarów lub usług wymienionych w załączniku nr 15 ustawy o VAT, których nie było w załącznikach 11 i 14 ustawy o VAT, także w przypadku:}

kiedy dostawa miała miejsce po 31.10.2019 r. a faktura została wystawiona jeszcze w październiku 2019 r.
kiedy, dostawa miała miejsce do 31.10.2019 r. a faktura została wystawiona po 31.10.2019 r.
dokonanych przed 01.11.2019, dla których obowiązek podatkowy powstał lub została wystawiona faktura po 31.10.2019 r. oraz
dokonanych po 31.10.2019 r. dla których faktura została wystawiona przed dniem 01.11.2019 r. zastosowanie mają dotychczasowe przepisy o odwrotnym obciążeniu. Dla tych dostaw nie stosujemy mechanizmu podzielonej płatności (na fakturach bowiem nie będzie podatku VAT).

Powyższa tabela nie zawiera informacji w zakresie przepisów przejściowych dotyczących solidarnej odpowiedzi w przypadku braku zapłaty na rachunek sprzedawcy zawarty w wykazie. Ustawa zmieniająca nie zawiera uregulowań w tym zakresie. Brak jest też stanowiska Krajowej Informacji Skarbowej.

Dowiedz się więcej na temat białej listy podatników.