Interpretacje podatkowe – bezpłatne przekazanie materiałów na cele promocji

Interpretacja indywidualna z dnia 15.04.2011, sygn. ILPP2/443-129/08/11-S/EN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Nieodpłatne przekazanie materiałów (nagród) w ramach akcji promocyjnych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1384/08 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 1717/09 stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2008 r. (data wpływu 8 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania materiałów w ramach akcji promocyjnych jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania materiałów w ramach akcji promocyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się produkcją różnego rodzaju gatunków piwa (dalej: Produkt), których dostawa stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto organizuje promocje handlowe (dalej: Akcje), mające na celu zwiększenie sprzedaży jej produktów, zarówno wśród obecnych, jak i potencjalnych odbiorców. Promocje te kierowane są zarówno do kontrahentów Spółki, pośredników, przedstawicieli handlowych, jak i ostatecznych odbiorców, tj. finalnych konsumentów. W ramach takich promocji Wnioskodawca organizuje konkursy oraz akcje promocyjne, których końcowym efektem jest wręczenie wyznaczonej nagrody rzeczowej w formie gadżetów (dalej: Materiały), takich jak:

* koszulki,
* kubki,
* sprzęt RTV itp.

Przedmiotowe przekazanie, nie wiąże się z żadną odpłatnością ze strony odbiorców na rzecz Spółki. Należy zaznaczyć, iż przekazywane w ten sposób Materiały najczęściej oznaczone są znakiem firmowym (logo) Spółki. Zainteresowany nadmienia, iż wartość jednostkowa przekazywanych w celach promocyjnych towarów jest zróżnicowana.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynność polegająca na nieodpłatnym przekazywaniu przez Spółkę Materiałów w ramach prowadzonych Akcji nie jest dostawą towarów w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 2 i art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji, nie podlega opodatkowaniu VAT…

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie Materiałów na potrzeby Akcji organizowanych przez Spółkę, odbywające się ze swej istoty i naturalnych przyczyn w ramach prowadzenia przedsiębiorstwa Spółki, w świetle przepisów ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (od dnia 1 czerwca 2005 r.).

Zainteresowany zwraca uwagę, iż przepisy obecnie obowiązującej ustawy o VAT nie zawierają żadnych odrębnych regulacji, odnoszących się wprost do przekazania (lub zużycia) towarów przez podatników w ramach prowadzonych przez nich akcji wsparcia sprzedaży oraz innych działań marketingowych. W celu określenia konsekwencji takiego przekazania w zakresie podatku VAT należy odnieść się do ogólnych zasad opodatkowania, zawartych w ustawie o VAT.

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje zamknięty katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce podlega:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy wskazać, że powołany przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT formułuje generalną zasadę, iż warunkiem opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest odpłatność za te czynności. W myśl powyższej zasady, nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji wskazanych w przepisach ustawy o VAT.

W odniesieniu do dostawy towarów, taki wyjątek od powyższej zasady odpłatności wprowadza przepis art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez dostawę towarów (…) rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W świetle powołanego przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem jest dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Konsekwentnie, czytając powyższy przepis a contrario, należy uznać, iż zgodnie z jego gramatyczną wykładnią bezpłatne przekazanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika nie jest dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Potwierdzeniem powyższego jest treść przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, zmieniona Nowelą z mocą obowiązywania od dnia 1 czerwca 2005 r. Zgodnie z tym przepisem przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. W przypadku Spółki, powołany przepis ust. 3 co do zasady nie ma zastosowania, ponieważ przekazywanie przez Spółkę Materiałów w ramach organizowanych Akcji wiąże się z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem, a zatem na mocy powołanego przepisu przekazywania nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano powyżej, w omawianym przypadku zastosowanie wykładni językowej przepisu art. 7 ust. 2 w powiązaniu z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, iż opodatkowaniu VAT podlegać mogą tylko przekazania towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (o ile podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów przekazywanych bez wynagrodzenia).

Nieodpłatne przekazywanie przez Zainteresowanego Materiałów w ramach prowadzonych Akcji jest natomiast działaniem ściśle związanym z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, nakierowanym na zwiększenie sprzedaży Produktów Spółki, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka zwraca uwagę, iż powyższe stanowisko, co do braku konieczności opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego przekazania towarów, o ile czynność taka jest dokonywana w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, znajduje odzwierciedlenie zarówno w ugruntowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych oraz w licznych interpretacjach udzielonych przez urzędy skarbowe, np.:

* 3 kwietnia 2007 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 152/07 stwierdził m.in., iż …zmiany wprowadzone do ustawy VAT, które nabrały mocy prawnej z dniem 1 czerwca 2005 r. usunęły zapisy będące źródłem rozbieżnych interpretacji i największych kontrowersji związanych z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Niespójny zapis ust. 3 zastąpiono brzmieniem Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek…. Obecnie zestawiając brzmienie art. 7 ust. 2 ustawy z ust. 3 nie powinno ulegać wątpliwości, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa na cel inny niż związany z prowadzoną działalnością. Natomiast ze znowelizowanych przepisów art. 7 ust. 3-7 ustawy wynika, że nie podlega opodatkowaniu nieodpłatne przekazanie, mające charakter darowizny, wszelkich towarów na cele związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa podatnika….

Rozpatrując przedmiotową kwestię na gruncie prawa wspólnotowego WSA stwierdził, iż …analiza porównawcza art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 5 (6) VI Dyrektywy prowadzi do wniosku, że przepisy polskiej ustawy są bardziej liberalne, ponieważ nie traktują nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem jako opodatkowanej dostawy. Gdy tymczasem sięgając wprost do Dyrektywy, czynność taką należałoby opodatkować. Jednak w sytuacji konfliktu pomiędzy podatnikiem i polskim organem prawo do odwołania się do postanowień dyrektywy ma wyłącznie podatnik, a nie państwo. Państwo bowiem jest zobowiązane do zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z regulacji wspólnotowych, a jeżeli zrobiło to nieprecyzyjnie, nie może obciążać konsekwencjami podatnika.

Zgodnie z regułą bezpośredniego skutku i zasadą supremacji (nadrzędności VI Dyrektywy nad przepisami krajowymi) w przypadku, gdy przepis prawa krajowego nie jest zgodny z VI Dyrektywą, to bezpośrednie zastosowanie znajduje odpowiedni przepis tejże Dyrektywy, o ile przepis ten wydaje się co do swojego przedmiotu bezwarunkowy i wystarczająco precyzyjny. Bezpośredni skutek dyrektywy przyjmuje się w zakresie, w jakim przepisy dyrektywy określają prawa przysługujące podatnikom (Ursula Becker, C-8/81)….

Ponadto, w przytaczanym orzeczeniu sąd administracyjny podniósł, że …brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT od 1 czerwca 2005 r. nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą towarów. Czynienie zatem w tym wypadku wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie unormowanie z uregulowaniem pomieszczonym w art. 5 (6) VI Dyrektywy prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legem. Zatem organy nie mogą się domagać opodatkowana tych czynności w oparciu o przepis Dyrektywy. Ani treść dyrektywy, ani orzeczeń wydanych na jej podstawie nie może stanowić argumentu przemawiającego za rozszerzeniem obowiązku podatkowego podatnika wynikającego z prawa krajowego.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie o sygnaturze III SA/Wa 984/07 z dnia 17 sierpnia 2007 r. oraz w interpretacjach organów podatkowych np:

* postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 28 lutego 2006 r. nr PV/443-496/IV/2005/JD (PI/443-273/06/P/09),
* postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu nr ZP/443-137/07 z dnia 30 sierpnia 2007 r.,
* postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu nr ZP/443-96/07 z dnia 30 sierpnia 2007 r.,
* postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 23 grudnia 2005 r. nr PV/443-426/IV/2005/JW (PI/005-1861/05/P/09).

Zdaniem Spółki, powyższe tezy pojawiające się w opublikowanych interpretacjach prawa podatkowego oraz wymienionych orzeczeniach sądów administracyjnych dodatkowo potwierdzają jej stanowisko, iż w świetle przepisów art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przekazanie Materiałów bez wynagrodzenia nie może być uznane za dostawę towarów i konsekwentnie powinno pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

W dniu 8 maja 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPP2/443-129/08-3/EN, w której uznał stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2008 r. (data wpływu 8 lutego 2008 r.) za nieprawidłowe.

W interpretacji wskazano, że jeśli Spółka miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu materiałów (kubków, koszulek, sprzętu RTV) to ich nieodpłatnie przekazanie klientom podczas konkursów i akcji promocyjnych podlega opodatkowaniu, jako dostawa towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 w związku z ust. 3 ustawy. Wyjątek stanowić będą wydane nieodpłatnie gadżety, które spełniają definicję prezentów o małej wartości w myśl art. 7 ust. 4 ustawy.

Pismem z dnia 26 maja 2008 r. Spółka Akcyjna wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 25 czerwca 2008 r. nr ILPP2/443/W-34/08-2/SJ, w którym w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdzono brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W dniu 21 lipca 2008 r. Spółka Akcyjna, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Sąd po rozpoznaniu sprawy, wydał wyrok w dniu 23 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1384/08, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z dnia 3 sierpnia 2009 r. Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 1717/09 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 23 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Po 1384/08 oraz w wyroku NSA w Warszawie z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 1717/09 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez dostawę towarów rozumie się również w myśl art. 7 ust. 2 ustawy przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2. wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów przekazywania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Z literalnego brzemienia art. 7 ust. 2 ustawy wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Przepis ust. 3 tego artykułu określa tylko rodzaje towarów których przekazanie wskazane w ust. 2 czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania jest to przepis szczególny zawierający wyjątki w stosunku do ust. 2.

Należy zatem uznać, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym nabyciem.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka zajmuje się produkcją różnego rodzaju gatunków piwa, których dostawa stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Spółka organizuje promocje handlowe, mające na celu zwiększenie sprzedaży jej produktów, zarówno wśród obecnych, jak i potencjalnych odbiorców. Promocje te kierowane są zarówno do kontrahentów Spółki, pośredników, przedstawicieli handlowych, jak i ostatecznych odbiorców, tj. finalnych konsumentów. W ramach takich promocji Wnioskodawca organizuje konkursy oraz akcje promocyjne, których końcowym efektem jest wręczenie wyznaczonej nagrody rzeczowej w formie gadżetów, takich jak: koszulki, kubki, sprzęt RTV itp. Spółka wskazała, iż przedmiotowe przekazanie, nie wiąże się z żadną odpłatnością ze strony odbiorców na jej rzecz. Ponadto podkreślono, iż przekazywane przedmioty najczęściej oznaczone są znakiem firmowym (logo) Spółki, a wartość jednostkowa przekazywanych w celach promocyjnych towarów jest zróżnicowana.

Mając na uwadze treść przytoczonych wyżej przepisów oraz opisany we wniosku stan faktyczny stwierdza się, że nieodpłatne przekazanie towarów klientom (tj. kontrahentom, pośrednikom, przedstawicielom handlowym, jak i ostatecznym odbiorcom czyli finalnym konsumentom) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.