Kolejna zmiana w zasadach amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych tytułem darmym

Ustawa z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychód osiąganych przez osoby fizyczne wprowadziła kolejne zmiany w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów amortyzacji środków trwałych (ŚT) i wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) nabytych nieodpłatnie.

1. Nowelizacja przepisów od 2018 roku

W poniższej tabeli została wskazana treść regulującego tą kwestię art. 23 ust. 1 pkt 45a lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązująca w ostatnich okresach.

2. Zmiany w zaliczaniu odpisów amortyzacyjnych w koszty

Do końca 2017 r. przepis wyłączający prawo do zaliczania amortyzacji nieodpłatnie otrzymanych ŚT nie dotyczył tych ŚT, które podatnik otrzymał w drodze spadku lub darowizny. Z początkiem roku 2018 r. usunięto zapis o wyłączeniu dla środków trwałych otrzymanych w drodze spadku czy darowizny. Podatnik, który w ewidencji miał środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne otrzymane w drodze spadku lub darowizny utracił prawo do zaliczania do koszów ich amortyzacji, jeżeli wartość spadku lub darowizny nie korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Odpisy amortyzacyjne od ŚT oraz WNiP, otrzymanych w drodze darowizny, mogły stanowić koszt jedynie, kiedy wartość spadku lub darowizn nie korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn albo składnik ten podlegał opodatkowaniu, lecz ze względu na wartość mieścił się w kwocie wolnej od tego podatku.

Ustawa zmieniająca z dnia 15 czerwca 2018 r. ponownie wprowadziła zasadę, iż brak możliwości zaliczania do kosztów amortyzacji nieodpłatnie nabytych ŚT i WNiP nie dotyczy nabycia w drodze spadku. W tym wypadku przywrócony został więc stan sprzed roku 2018.

W odniesieniu do ŚT lub WNiP nabytych w drodze darowizny dodano ust. 9, łagodzący regulacje wprowadzone z początkiem 2018 r. Zgodnie z dodanym ust. 9 ograniczenie wynikające z pkt 45a nie ma zastosowania do amortyzacji ŚT lub WNiP jeśli darczyńca dokonywał od tych składników odpisów amortyzacyjnych. W takim wypadku zastosowanie mają również przepisy art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3. Nie ma natomiast zastosowania art. 22g ust. 15 ustawy o PIT. Oznacza to, iż obdarowany wprowadzając otrzymany ŚT lub WNIP do swojej ewidencji kontynuuje amortyzację prowadzoną przez darczyńcę.

W przypadku kiedy podatnik ma prawo zaliczyć w koszty amortyzację otrzymanego za darmo ŚT, ponieważ np. darowizna nie korzystała ze zwolnienia od spadków lub darowizn i jednocześnie darczyńca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od przekazanego ŚT, wówczas wartość początkową ustalamy zgodnie z art. 22g ust 1 pkt. 3. Zgodnie z tym przepisem wartością początkową jest wartość rynkowa, chyba że umowa darowizny wskazuje na niższą wartość przekazywanej rzeczy.

Schemat opisanych wyżej zmian przedstawia poniższa tabela.

Zgodnie z art. 4 ustawy zmieniającej nowa treść wskazanego wyżej art. 23 ma zastosowanie dla dochodów (przychodów) uzyskanych od stycznia 2018 r. Taki zapis mógłby wskazywać, iż podatnicy mający w ewidencji ŚT składniki majątku otrzymane w darowiźnie, które były przez darczyńce amortyzowane musieli by dokonać zmian w zakresie amortyzacji dokonanej od początku 2018 r. Kontynuacja amortyzacji oznacza również ustalenie wartości początkowej wg takiej wartości jaka była ustalona przez darczyńcę. Z racji braku przepisów przejściowych podatnicy posiadających w swej ewidencji takie środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne powinni wystąpić o wydanie interpretacji indywidualnej.

Z kolei podatnicy mający w swojej ewidencji ŚT lub WNiP otrzymane w drodze spadku w związku ze zmianą przepisów mają prawo do zaliczenia do kosztów amortyzacji od początku 2018 r. Ustawa zmieniająca również nie zawiera przepisów przejściowych w tym zakresie. Krajowa Informacja Skarbowa jako właściwe wskazuje dokonanie korekty zapisów wstecz. Podatnik musiałby zaksięgować do kosztów amortyzację dla środków trwałych otrzymanych w drodze spadku – wstecz w miesiącach od stycznia 2018 r. do czerwca a następnie przeliczyć zaliczki za kolejne okresy. Oczywiście począwszy od lipca amortyzację dla wskazanych ŚT lub WNIP normalnie może zaliczać do kosztów.

▲ wróć na początek

3. Sprawdź, czy możesz zaliczać w koszty amortyzację darowanego składnika majątku!

Przykład 1.

Przedsiębiorca prowadził działalność gospodarczą i w niej amortyzował środek trwały. Po zakończeniu działalności przekazał w ramach darowizny środek trwały synowi. Ten wprowadził go majątku swojej firmy.

1. darowizna i wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2017 r.
2. darowizna i wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2018 r.
3. darowizna miała miejsce w 2017 r., a wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2018 r.

W pierwszym przypadku wartość początkowa ustalana jest wg niższej z wartości: rynkowej lub z umowy darowizny (zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT). Syn ma prawo zaliczyć amortyzację ŚT do kosztów także w 2018 r.

W drugim i trzecim przypadku bez względu na to czy darowizna korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn czy może mieściła się w kwocie wolnej tego podatku, syn ma prawo do zaliczania amortyzacji otrzymanego do kosztów. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 9 ustawy o PIT w przypadku, kiedy darczyńca dokonywał odpisów amortyzacyjnych od przekazywanych ŚT, wyłączenie z kosztów o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a nie ma zastosowania.

W sytuacji, kiedy darowizna korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn przedsiębiorca kontynuuje amortyzację prowadzoną przez ojca. Prawo to przysługuje mu od momentu wprowadzenia ŚT do ewidencji. Ustalając wartość początkową ŚT i naliczając odpisy kontynuuje odpisy dokonywane przez ojca.

Przykład 2.

Podatnik otrzymał od ojca w darowiźnie środek trwały. Ojciec nigdy nie prowadził działalności i nie amortyzował przekazanego w darowiźnie środka trwałego.

Z racji wartości darowizna nie mieściła się w kwocie wolnej dla podatku od spadków i darowizn, ale z powodu stopnia pokrewieństwa darowizna korzystała ze zwolnienia z tego podatku.

1. darowizna i wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2017 r.
2. darowizna i wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2018 r.
3. darowizna miała miejsce w 2017 r., a wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2018 r.

W pierwszym przypadku syn wprowadzając środek trwały do majątku firmy ustala wartość początkową wg niższej z wartości: rynkowej lub z umowy darowizny, amortyzuje go i amortyzację zalicza do kosztów. Dotyczy to także odpisów dokonywanych w 2018 r.

W drugim i trzecim przypadku z racji tego, iż wprowadzenie do majątku firmy syna miało miejsce w 2018 r., a ojciec nie amortyzował ŚT, jego wartość początkowa zostanie ustalona analogicznie jak w pierwszym przypadku. Amortyzacja otrzymanego ŚT nie będzie kosztem. Dotyczy to odpisów od momentu wprowadzenia ŚT do ewidencji.

Przykład 3.

Podatnik otrzymał od ojca w darowiźnie środek trwały. Ojciec nigdy nie prowadził działalności i nie amortyzował przekazanego w darowiźnie środka trwałego.

Z racji niskiej wartości środka trwałego, darowizna mieściła się w kwocie wolnej dla podatku od spadków i darowizn.

Syn wprowadził otrzymany środek trwały do majątku prowadzonej działalności gospodarczej.

1. darowizna i wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2017 r.
2. darowizna i wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2018 r.
3. darowizna miała miejsce w 2017 r., a wprowadzenie ŚT do majątku firmy syna miały miejsce w 2018 r.

We wszystkich powyższych przypadkach syn wprowadzając środek trwały do majątku firmy ustala wartość początkową wg niższej z wartości: rynkowej lub z umowy darowizny, amortyzuje go i amortyzację zalicza do kosztów. Dotyczy to także odpisów dokonywanych w 2018 r.

Przykład 4.

Przedsiębiorca otrzymał od osoby niespokrewnionej środek trwały w darowiźnie (w 2018 r.) Darowizna nie korzystała ze zwolnienia od podatku ze spadków i darowizn, a jednocześnie darczyńca amortyzował go w swojej działalności.

Obdarowany wprowadza środek trwały do swojej działalności w 2018 r. W takim wypadku ustala wartość początkową wg niższej z wartości: rynkowej lub z umowy darowizny (zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT). W tym wypadku nie kontynuuje on dotychczasowej amortyzacji prowadzonej przez darczyńcę.

Analogicznie sytuacja wyglądałby jeśli wartość przekazywanego środka trwałego mieściła by się w kwocie wolnej dla podatku od spadków i darowizn.

Wyłączenie prawa do zaliczenia do kosztów amortyzacji środków trwałych otrzymanych w darowiźnie wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a nie miałoby tu zastosowania – gdyż otrzymana darowizna nie korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. W związku z tym przedsiębiorca nie uwzględnia też zapisu wynikającego z ust. 9. W skrócie – dla właściciela firmy oba te przepisy nie mają zastosowania. W związku z tym ustala on wartość początkową wg wytycznych wskazanych powyżej i zalicza odpisy amortyzacyjne do kosztów.

Jeśli po wprowadzeniu zmian w ustawie o PIT z 19.07.2018 przedsiębiorca (ponownie) ma prawo do zaliczenia amortyzacji w koszty, a ze względu na nowelizację przepisów ze stycznia 2018 ich zaniechał, księgowania odpisów amortyzacyjnych powinien dokonać wstecz lub zgodnie z art. 22h ust. 4 jednorazowo na koniec roku (za cały rok).