Usługi złożone – jaka obowiązuje stawka ryczałtu?

Przedsiębiorcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bardzo często świadczą usługi złożone. Jak się okazuje w praktyce może to przysparzać wielu problemów na gruncie rozliczeń podatkowych. Przepisy nie są doskonałe o czym wiadomo od zawsze, ale to przedsiębiorcy mają najwięcej problemów z tym związanych. Nawet nieumyślne błędne zinterpretowanie przepisu może skutkować poważnymi konsekwencjami finansowymi. W dzisiejszej publikacji zajmiemy się rozważaniami na temat obowiązującej stawki ryczałtu przy świadczeniu usług złożonych.

Czym jest usługa złożona?

Z przykrością należy stwierdzić, że jak do tej pory ustawodawca nie pokusił się na zdefiniowanie usług złożonych. Takie usługi często określane są również usługami kompleksowymi. Ta tematyka dość często przewija się na gruncie rozważań podatkowych, ponieważ ma to wpływ na prawidłowość dokonywanych rozliczeń. Usługa złożona musi się składać z co najmniej dwóch lub większej ilości usług. Kompleksowość takiej usługi oznacza, że w jej skład będzie wchodziło kilka czynności, które nie powinny być wyodrębniane tylko dlatego, że przepisy podatkowe nie odnoszą się do tego typu zagadnień. Takim typowym przykładem świadczenia usługi kompleksowej będzie dostawa betonu wraz z transportem i wylaniem. Innym przykładem może być usługa stworzenia strony internetowej i jej utrzymanie, sprzedaż samochodów z pakietem ubezpieczeń, umowa leasingu wraz z udzielaniem kredytu, dostawa komputerów wraz z instalacją, montaż okien, drzwi wraz z towarem, usługa naprawy pojazdów wraz z częściami. Kluczowe w całej sprawie z punktu rozliczeń podatkowych jest określenie co stanowi świadczenie główne, a co świadczenie pomocnicze, co jak się okazuje w praktyce przysparza bardzo wiele problemów. Na temat świadczeń kompleksowych wypowiedział się Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych dotyczących kontraktów drogowych, pisaliśmy na ten temat w podlinkowanej publikacji. Na podstawie zawartych tam informacji można wyciągnąć kilka wniosków.

Są to sformułowania na dużym poziomie ogólności, ale będą stanowiły bazę wyjściową do naszych dzisiejszych rozważań.

Usługi złożone – jaka obowiązuje stawka ryczałtu?

Osoby, które wybrały opodatkowanie ryczałtem mają obowiązek opłacania podatku według właściwej stawki. Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym szczegółowo definiuje stawki ryczałtu i kategorie przychodów. Dodatkowo w opisie pojawiają się jeszcze kody PKWiU, które nie pozostają bez znaczenia. W ustawie jest mowa o osiąganiu przychodów opodatkowanych różnymi stawkami, wówczas przychody muszą być przyporządkowywane do poszczególnych stawek, ale co w sytuacji, w której mamy usługę złożoną, w skład której wchodzą czynności opodatkowane różnymi stawkami ryczałtu? W takim przypadku można się jedynie posiłkować zapisem z ustawy, który mówi, że:

Usługi złożone – stawka ryczałtu – stanowisko organu podatkowego

W związku z tym, że dość często jest problem z miarodajnym podziałem i przyporządkowaniem przychodów do określonej stawki ryczałtu w przypadku usług złożonych przedsiębiorcy zwracają się z pytaniami do organu podatkowego. W jednej z ostatnio wydanych interpretacji nr 0115-KDIT1.4011.569.2022.1.DB z dnia 02.11.2022 r. przedsiębiorca zadał pytanie dotyczące właściwych stawek ryczałtu w przypadku świadczenia różnych usług sklasyfikowanych pod różnymi kodami PKWiU. Przedsiębiorca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera m.in. umowy zobowiązujące go do świadczenia usług złożonych, które składają się z usług mieszczących się w różnych grupowaniach PKWiU. Mowa jest o świadczeniu usług informatycznych związanych z oprogramowaniem, doradztwem w zakresie programowania i w zakresie specjalistycznego projektowania. Usługa złożona może być miksem tych trzech usług, co do których mogą być stosowane różne stawki ryczałtu – 12% lub 14%.

We wniosku zostały opisane 2 opcje według, których przedsiębiorca może ustalać stawkę:

1. Zastosowania różnych stawek ryczałtu na podstawie ewidencji czasu poświęconego na świadczenie poszczególnych usług składowych. Otrzymywane wynagrodzenie byłoby dzielone proporcjonalnie do czasu poświęcanego na ich wykonanie i na tej podstawie zaewidencjonowane w Ewidencji przychodu w różnych stawkach ryczałtu.
2. Zastosować stawkę ryczałtu dla świadczenia głównego w usłudze złożonej w sytuacji, kiedy nie ma możliwości podziału wynagrodzenia za wykonanie usługi złożonej według godzin poświęconych na wykonanie poszczególnych usług składowych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) przychylił się do pierwszej opcji i uznał ją za prawidłową, natomiast co do drugiej opcji napisał, że jeżeli nie ma możliwości przyporządkowania czasu do poszczególnych usług, to należy zastosować odpowiednie stawki ryczałtu według następującego klucza:

1. Stawka ryczałtu 14% – jeśli w ramach usługi złożonej była świadczona, jako usługa składowa również usługa w zakresie specjalistycznego projektowania.
2. Stawka ryczałtu 12% – jeżeli w ramach usługi złożonej będą świadczone usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie oprogramowania.

Podobne podejście prezentuje Dyrektor KIS w innej interpretacji z dnia 31.05.2023 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.328.2023.2.SST. W przypadku usług kompleksowych, jeśli usługi składowe są opodatkowane różnymi stawkami, to powinno się stosować wyższą stawkę ryczałtu. Przykładowo jeśli w ramach usługi złożonej będzie wykonywana usługa specjalistycznego projektowania (14% stawka ryczałtu) i usługa związana z doradztwem w zakresie oprogramowania (12% stawka ryczałtu), to dla całej usługi złożonej będzie stawka 14%.

Podsumowanie

Rozliczanie usług złożonych nie należy do prostych zadań na gruncie rozliczeń podatkowych. W dzisiejszej publikacji zajmowaliśmy się ustalaniem stawki ryczałtu dla takich usług. Sporo problemów z tym zagadnieniem ma branża informatyczna, w której może obowiązywać stawka 8,5%, 12% czy 14%. Definiowanie wykonywanych usług nie jest wcale takie proste jakby się mogło wydawać. Nie zawsze jest też możliwe ustalenie miarodajnego klucza podziałowego według, którego można byłoby uzyskany przychód przyporządkować do konkretnej stawki ryczałtu i tak go zaksięgować w Ewidencji. Oczywiście jeśli przedsiębiorca znajdzie taki klucz, to jak widać organ podatkowy nie neguje takiego sposobu działania. Jednak najczęściej w praktyce będzie trudne lub wręcz niemożliwe prowadzenie tego typu analiz. W takich przypadkach przychód powinien być zaksięgowany według najwyższej stawki ryczałtu, którą jest opodatkowana usługa składowa będąca częścią usługi złożonej, wyjaśniliśmy to na przykładzie. Temat na pewno nie został wyczerpany, ponieważ ustalenie właściwej stawki ryczałtu nawet dla pojedynczej usługi bardzo często jest kłopotliwe a co dopiero w przypadku usług złożonych.