VAT od usług streamingowych i szkoleń online – co zmieni się w VAT od 2025 roku?

---

Postępująca technologia i pandemia COVID znacząco zmieniły sposób świadczenia niektórych usług, w tym przeniesienie do formy wirtualnej, co wpłynęło na miejsce ich konsumpcji. W odpowiedzi na te zmiany dyrektywa unijna 2022/542 wprowadza nowe zasady dotyczące określania miejsca świadczenia usług (czyli miejsca opodatkowania), które są realizowane/ transmitowane online. Zmiany w VAT 2025 dla usług wirtualnych zajdą także w Polsce, która musi wdrożyć przepisy unijne.

Zmiany w VAT 2025 dla usług wirtualnych

Zmiany obejmują usługi świadczone poprzez transmisję lub w inny sposób udostępniane wirtualnie/online, związane z działalnością:

• kulturalną,
• artystyczną,
• sportową,
• naukową,
• edukacyjną,
• rozrywkową lub podobną, taką jak targi i wystawy.

Zmiany obejmują także usługi wstępu na powyższe wydarzenia w odniesieniu do dostępu do transmisji strumieniowej.

Stan prawny końca 2024

Obowiązujące do 31 grudnia 2024 roku zasady określania miejsca świadczenia usług (czyli miejsca opodatkowania) wymienionych powyżej są zróżnicowane ze względu na status nabywcy.

Zgodnie z art. 28g ust. 1 ustawy o VAT: „Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika (firmy), jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają”.

Usługa wstępu to usługa, na mocy której nabywcy przyznane zostaje prawo do uczestniczenia w danej imprezie, znajdowania się w miejscu, w którym ta impreza się odbywa, w zamian za bilet lub inną odpłatność czy opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej. Wskazówki, jak należy rozumieć usługi wstępu, znajdziemy w art. 32 Rozporządzenia UE.

Zauważmy, że nie ma tu specjalnego wyróżnienia dla usług świadczonych online czy polegających na wirtualnej obecności. Art. 28g ust. 1 dotyczy zatem usług wstępu na wydarzenia/szkolenia otwarte stacjonarne, a do powyższych wydarzeń realizowanych na żywo na rzecz firm zastosowanie ma zasada ogólna (art. 28b ustawy o VAT).

Potwierdzenie tego znajdujemy w wielu wydawanych interpretacjach podatkowych, np. w interpretacji o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.206.2024.1.JO, w której możemy przeczytać:

„Udział w szkoleniu w formie on-line, o charakterze wirtualnym, uczestnicy biorą poprzez łącze elektroniczne – niewątpliwie brak jest elementu fizycznego wstępu na szkolenie, co wynika z wirtualnego charakteru tego szkolenia. Dlatego należy uznać, że norma art. 28g ust. 1 ustawy nie będzie miała zastosowania w przypadku szkolenia w formie on-line (wirtualnego)”. Stąd do końca roku 2024 m.in. szkolenia online na rzecz firm podlegają opodatkowaniu w miejscu siedziby usługobiorcy.

Ponadto od usług wstępu na szkolenia odróżnić należy usługi organizacji (przeprowadzania) szkoleń na zlecenie. Miejscem świadczenia takich usług na zlecenie podatników jest siedziba usługobiorcy.

Mamy również art. 28g ust. 2, który mówi, że miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (np. konsumentów), jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana. Przyjmuje się, że zapis ten dotyczy także wymienionych wcześniej usług online, np. szkoleń (na podstawie m.in. interpretacji o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.609.2023.1.AKS), które nie kwalifikują się jako usługi świadczone drogą elektroniczną (czyli gdzie jest zerowy albo minimalny udział człowieka).

Przypomnijmy, że usługi świadczone drogą elektroniczną na rzecz konsumenta podlegają opodatkowaniu w kraju konsumenta, jednak w przypadku spełnienia warunków wskazanych w art. 28k ust. 2 sprzedawca może opodatkować je w kraju swojej siedziby.

W obu powyższych przypadkach patrzymy na to, gdzie faktycznie odbywa się dane wydarzenie. Pierwszy zapis (art. 28g ust. 1) różni się od drugiego (art. 28g ust. 2):

• rodzajem nabywcy,
• tym, że w pierwszym zapisie jest mowa tylko o wstępie, a w drugim obejmuje i wstęp, i inne usługi w dziedzinie kultury, sztuki, edukacji itd. (usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, edukacyjne itd. według wyjaśnień Ministerstwa Finansów mieszczą się w zakresie usług związanych z działalnością kulturalną, artystyczną, edukacyjną itd.),
• pierwszy zapis (ust. 1) dotyczy tylko szkoleń/wydarzeń stacjonarnych, drugi zapis (ust. 2) dotyczy zarówno wydarzeń stacjonarnych, jak i online.

Podsumowując:

1. Usługi wstępu na wydarzenia stacjonarne dla firm – opodatkowanie w kraju, gdzie odbywa się wydarzenie.
2. Usługi wstępu na wydarzenia online dla firm – opodatkowanie w kraju usługobiorcy.
3. Usługi w dziedzinie kultury, sztuki itd. stacjonarne oraz wirtualne na rzecz konsumentów i innych niepodatników – opodatkowanie w kraju, gdzie odbywa się wydarzenie.

Przykład 1.

Firma prowadzi edukacyjne interaktywne szkolenie otwarte z Wrocławia. Uczestnikami są firmy z Niemiec. Opodatkowanie jest w kraju usługobiorcy, a zatem polska firma wystawi fakturę z odwrotnym obciążeniem, a do rozliczenia podatku zobowiązani są podatnicy niemieccy.

Przykład 2.

Firma realizuje poprzez wideokonferencję szkolenie naukowe z Warszawy. Uczestnikami są konsumenci z Francji. Opodatkowanie jest w kraju, gdzie odbywa się wydarzenie. A zatem rozliczenie następuje na podstawie polskich przepisów.

Zmiany w ustawie VAT 2025 dla usług streamingowych

W wyniku nowych zasad:

• Zmieni się art. 28g ust. 1: „Miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, w przypadku gdy obecność na nich nie jest wirtualna, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają”.
• Art. 28g ust. 2 pozostaje taki sam: „Miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (np. konsumentów), jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana”.
• Zostanie dodany art. 28g ust. 3: „W przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 2, dotyczą działalności, która jest transmitowana lub w inny sposób udostępniana wirtualnie, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, w którym podmiot niebędący podatnikiem, na rzecz którego są świadczone te usługi, posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu”.

Od 2025 roku w przepisach dotyczących VAT wprowadzone zostaną zmiany, które wyraźnie już określą zasady opodatkowania wirtualnych wydarzeń. Wstęp na takie wydarzenia realizowane na rzecz firm (B2B) będzie podlegał ogólnej zasadzie miejsca świadczenia, co oznacza, że miejscem opodatkowania będzie kraj usługobiorcy, zgodnie z art. 28b ustawy o VAT – będzie to już doprecyzowane w przepisach.

W przypadku usług streamingowych świadczonych na rzecz niepodatników (np. konsumentów) miejscem świadczenia usługi (opodatkowania) będzie miejsce, w którym nabywca usługi ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zasada szczególna).

Podsumowując:

• Usługi wstępu na wydarzenia stacjonarne dla firm – opodatkowanie w kraju, gdzie odbywa się wydarzenie=.
• Usługi wstępu na wydarzenia online dla firm – opodatkowanie w kraju usługobiorcy.
• Usługi w dziedzinie kultury, sztuki itd. świadczone stacjonarne na rzecz konsumenta – opodatkowanie w kraju, gdzie dane wydarzenie ma miejsce.
• Usługi w dziedzinie kultury, sztuki itd. świadczone wirtualnie na rzecz konsumentów – opodatkowanie w kraju, gdzie przebywa konsument.

Przykład 3.

Firma prowadzi w Gdańsku otwarte szkolenie stacjonarne dla firm z różnych krajów UE. Opodatkowanie jest w kraju, gdzie dane wydarzenie odbywa, a zatem firma szkoląca wystawia fakturę z polskim VAT-em.

Przykład 4.

Przedsiębiorca prowadzi z Polski konferencję naukową online, odbiorcami są firmy europejskie. Opodatkowanie następuje w kraju usługobiorcy, a zatem do rozliczenia podatku zobowiązani są nabywcy. Polski przedsiębiorca wystawia fakturę z odwrotnym obciążeniem.

Przykład 5.

Przedsiębiorca prowadzi otwarte szkolenie stacjonarne z Polski dla konsumentów zagranicznych. Opodatkowanie jest w kraju, gdzie wydarzenie ma miejsce, a zatem w Polsce.

Przykład 6.

Przedsiębiorca prowadzi interaktywne szkolenie edukacyjne dla konsumentów spoza swojego kraju. Opodatkowanie jest w miejscu, gdzie przebywa konsument. Jeśli nabywcą jest konsument z innego państwa UE niż Polska, to usługodawca jest zobowiązany do rozliczenia podatku w tym państwie, co może zrobić poprzez rejestrację w nim do VAT lub procedurę unijną OSS.

Miejsce opodatkowania – zestawienie

Porównajmy miejsce świadczenia (opodatkowania) usług/ usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy w roku 2024 oraz 2025.

	2024	2025
Usługi wstępu na wydarzenia stacjonarne dla firm	Opodatkowanie w kraju, gdzie odbywa się wydarzenie	Opodatkowanie w kraju, gdzie odbywa się wydarzenie
Usługi wstępu na wydarzenia online dla firm	Opodatkowanie w kraju usługobiorcy	Opodatkowanie w kraju usługobiorcy
Usługi w dziedzinie kultury, sztuki itd. stacjonarne na rzecz konsumenta	Opodatkowanie w kraju, gdzie odbywa się wydarzenie	Opodatkowanie w kraju, gdzie dane wydarzenie ma miejsce
Usługi w dziedzinie kultury, sztuki itd. wirtualnie na rzecz konsumenta	Opodatkowanie w kraju, gdzie odbywa się wydarzenie	Opodatkowanie w kraju, gdzie przebywa konsument

Wpływ zmian na strony wydarzeń na żywo

Celem wprowadzanych zmian jest zapobieganie zakłóceniom konkurencji, które mogą wynikać z przenoszenia siedziby działalności gospodarczej do krajów z niższymi stawkami VAT lub do państw trzecich, co pozwalałoby przedsiębiorstwom na uzyskanie korzyści podatkowych przy ustalaniu cen usług. Zmiany w VAT 2025 w odniesieniu do usług streamingowych na wydarzenie wymienione w pierwszej części artykułu będą miały wpływ na poniższe grupy:

Firmy świadczące usługi streamingowe na rzecz firm (B2B)

Wdrażane rozwiązania zmniejszają obowiązki proceduralne. W przypadku imprez, w których obecność jest wirtualna, odbywających się na terytorium UE, ale w innych państwach niż siedziba usługodawcy, usługodawca nie będzie co do zasady musiał rejestrować się i rozliczać VAT w miejscach, gdzie imprezy te rzeczywiście się odbywają. Rozliczenie VAT nastąpi zawsze w państwie siedziby usługobiorcy, a zatem podatek rozliczy zasadniczo nabywca na zasadzie importu usług.

Firmy świadczące usługi streamingowe na rzecz firm (B2B)

Wdrażane rozwiązania zmniejszają obowiązki proceduralne. W przypadku imprez, w których obecność jest wirtualna, odbywających się na terytorium UE, ale w innych państwach niż siedziba usługodawcy, usługodawca nie będzie co do zasady musiał rejestrować się i rozliczać VAT w miejscach, gdzie imprezy te rzeczywiście się odbywają. Rozliczenie VAT nastąpi zawsze w państwie siedziby usługobiorcy, a zatem podatek rozliczy zasadniczo nabywca na zasadzie importu usług.

Firmy świadczące usługi streamingowe dla konsumentów (B2C)

Nowe zasady ustalania miejsca świadczenia usług, które przenoszą miejsce opodatkowania z miejsca wykonywania danej działalności na kraj konsumenta, mogą skomplikować proces rozliczania VAT.

Świadczący usługę będzie musiał zidentyfikować miejsce zamieszkania finalnego konsumenta, tj. miejsce, do którego będzie następowała transmisja. A w przypadku konsumentów z UE będzie musiał rozliczyć VAT oddzielnie w każdym z krajów siedziby konsumenta. Co do zasady taki podatnik powinien zarejestrować się i opłacać VAT w każdym z państw członkowskich UE. Będzie on mógł jednak skorzystać z procedury szczególnej i rozliczać VAT za pośrednictwem OSS, unikając konieczności rejestracji w każdym kraju nabywcy.

Uczestnicy (nabywcy) transmisji online – czynni podatnicy VAT

Zmiana reguł miejsca opodatkowania uprości generalnie sposób rozliczania VAT w tym przypadku. Transmitowane usługi będą opodatkowane w miejscu siedziby usługobiorcy, a to oznacza, że usługobiorca nie będzie musiał rozliczać podatku VAT w innych państwach członkowskich UE, w tym m.in. występować o zwrot podatku naliczonego, jeżeli nie posiada rejestracji w państwie, w którym odbywa się impreza (tzw. VAT refund).

Uczestnicy (nabywcy) transmisji online – konsumenci

Zmiana zasady ustalania miejsca świadczenia usług z miejsca, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana, na miejsce siedziby konsumenta (osoby niebędącej podatnikiem) może spowodować wzrost cen w przypadku niektórych nabywanych usług, w szczególności tych, gdzie działalność ta jest faktycznie (fizycznie) wykonywana poza UE.

Kiedy zmiany wejdą w życie?

Zmiany w VAT dla usług streamingowych i szkoleń online wejdą w życie od 1 stycznia 2025 roku. Ustawa jest już podpisana przez Prezydenta, a szczegółowo z jej treścią zapoznamy się, sięgając do tego linka.