Interpretacje podatkowe: Zwiększenie limitu amortyzacji jednorazowej a kwota odpisu

Zamieszczony poniżej tekst jest przytoczenie interpretacji podatkowej wydanej na wniosek podatnika. Interpretacja indywidualna z dnia 02.03.2010, sygn. ITPB1/415-940/09/PSZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Czy Wnioskodawczyni postąpiła prawidłowo, doksięgowując różnicę pomiędzy wartością początkową środka trwałego, a zaksięgowaną amortyzacją jednorazową w miesiącu maju, przed nowelizacją ustawy?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2009 r. (data wpływu 4 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowego dokonania odpisów amortyzacyjnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2009 roku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawidłowego dokonania odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą od 2007 r. W latach poprzednich, a także w roku 2009 r. spełniała kryteria uznania za małego podatnika. W kwietniu 2009 r. przyjęła do ewidencji środek trwały z grupy 743 o wartości 256.618 zł. W miesiącu maju 2009 r. dokonała Pani jednorazowej amortyzacji, zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 169.000 zł., odpowiadającej limitowi 50.000 EURO. Zgodnie z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która weszła w życie 22 maja 2009 r., dotyczącą zwiększenia limitu kwotowego amortyzacji jednorazowej z 50.000 EURO do kwoty 100.000 EURO, w miesiącu lipcu 2009 r. dokonała Pani dodatkowego jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w kwocie 87.618 zł – jako pozostałą część amortyzacji.

Jak wynika z treści art. 22h ust. 2 ustawy, podatnik dokonuje wyboru jednej z metod amortyzacji, określonych w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji.

Zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy, dokonała Pani wyboru amortyzacji jednorazowej. Ponieważ kwota limitu na rok 2009 została zwiększona do kwoty 338.000 zł., uważa Pani, iż prawidłowo postąpiła zwiększając jednorazowy odpis amortyzacyjny w następnym okresie rozliczeniowym, tj. w miesiącu lipcu 2009 r. o kwotę 87.618 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy postąpiła Pani prawidłowo, doksięgowując różnicę pomiędzy wartością początkową środka trwałego, a zaksięgowaną amortyzacją jednorazową w miesiącu maju, przed nowelizacją ustawy…

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, iż na rok 2009 zwiększona została kwota limitu jednorazowej amortyzacji, prawidłowo postąpiła Pani zwiększając jednorazowy odpis amortyzacyjny w następnym okresie rozliczeniowym, tj. w miesiącu lipcu 2009 r. o kwotę 87.618 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

* wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy – uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 22h ust. 4 ww. ustawy, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 22i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego.

Od 2007 roku niektórzy podatnicy mogą skorzystać ze szczególnych preferencji w zakresie amortyzacji środków trwałych tj. z tzw. amortyzacji jednorazowej. Szczegółowe zasady jej stosowania określają przepisy art. 22k ust. 7-12 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Na podstawie ust. 12 ww. art. 22k, przeliczenia na złote kwoty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wystąpiło zdarzenie, o którym mowa w tym przepisie, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Jak stanowi art. 22k ust. 9 ww. ustawy, przy określaniu limitu, o którym mowa w ust. 7, nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych od nieprzekraczającej 3.500 zł wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22f ust. 3.

Ustawą z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2009 r. Nr 69, poz. 587) zmieniono kwotę tego limitu. Zgodnie z art. 5 powołanej ustawy, w latach podatkowych rozpoczynających się w 2009 r. i 2010 r., kwota limitu odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w art. 22k ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz art. 16k ust. 7 ustawy zmienianej w art. 2 (tj. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych), wynosi 100.000 euro w każdym z tych lat podatkowych.

Ustawa opublikowana została w Dzienniku Ustaw z dnia 7 maja 2009 r., a weszła w życie 22 maja 2009 r. Zgodnie z brzmieniem art. 6 tej ustawy, ma ona zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionych strat) od dnia 1 stycznia 2009 r. (…).

Stosownie do postanowień art. 22k ust. 8 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, lub stosować zasady określone w art. 22h ust. 4. Od następnego roku podatkowego podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych zgodnie z ust. 1 lub art. 22i; suma odpisów amortyzacyjnych, w tym dokonanych w pierwszym roku podatkowym oraz niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1, nie może przekroczyć wartości początkowej tych środków trwałych.

Ze złożonego przez Panią wniosku wynika, iż środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w kwietniu 2009 r. W maju 2009 r. dokonała Pani jednorazowego odpisu amortyzacyjnego o wartości początkowej 256.618 zł, zgodnie z art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości przysługującego dotychczas limitu, tj. 169.000 zł.

Limit ten został zwiększony przepisami ww. ustawy z dnia 5 marca 2009 r. Ustawa ta nie zawiera przepisów przejściowych, poza wskazaniem, że w latach podatkowych rozpoczynających się w 2009 r. i 2010 r. kwota limitu odpisów amortyzacyjnych wynosi 100.000 EURO w każdym z tych lat podatkowych i ma ona zastosowanie dochodów i strat uzyskanych od dnia 1 stycznia 2009 r. Stwierdzić więc należy, że na rok 2009 limit jednorazowej amortyzacji wynosi 100.000 EURO. Zatem – przy uwzględnieniu celu wprowadzenia ww. ustawy – uzasadniony jest wniosek, iż podatnicy, którzy ograniczyli wysokość odpisu jednorazowego wyłącznie z uwagi na wysokość obowiązującego limitu, mogą dokonać zwiększenia tego odpisu do wysokości nowego limitu.

Jednakże zwiększenie dokonanego odpisu może nastąpić wyłącznie poprzez korektę zapisów w stosownych ewidencjach w miesiącu, w którym jednorazowy odpis został dokonany.

Zatem przysługuje Pani skorzystania w roku 2009 z jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, w pełnej wysokości, z tym jednak zastrzeżeniem, iż w związku ze zwiększeniem limitu odpisów winna Pani dokonać korekty rozliczeń miesiąca w którym dokonano jednorazowego odpisu amortyzacyjnego.

Z tego też względu stanowisko Pani należało uznać za nieprawidłowe.