Zwrot nadpłaconej składki zdrowotnej – jak go rozliczyć w działalności gospodarczej?

W ostatnich latach mówi się dużo na temat zmiany formuły obliczania i zapłaty składki na ubezpieczenie zdrowotne przedsiębiorców. Obecnie każdą zmianę przychodu należy również analizować na gruncie rozliczania składki zdrowotnej. Zgodnie z przepisami przedsiębiorcy na ryczałcie i podatku liniowym mogą pomniejszać przychód/dochód o zapłaconą składkę zdrowotną w trakcie roku podatkowego. To z kolei często generuje niedopłaty i nadpłaty w rocznym rozliczeniu składki zdrowotnej. Otrzymanie nadpłaty składki zdrowotnej rodzi obowiązek rozliczenia w działalności gospodarczej. W dzisiejszej publikacji będziemy szukali odpowiedzi na pytanie, czy zwrot nadpłaconego VAT wpływa na roczną podstawę wymiaru składki zdrowotnej i jak rozliczyć zwrot nadpłaconej składki zdrowotnej w działalności gospodarczej.

Czy podatek VAT może być kosztem podatkowym?

Zanim przejdziemy do zasadniczego tematu, najpierw trzeba ustalić, czy przepisy przewidują możliwość ujmowania podatku VAT w kosztach podatkowych? Jak zajrzymy sobie do ustawy o podatku dochodowym (PIT), to nietrudno dotrzeć do przepisu mówiącego o tym, co jest wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Wśród wyłączeń znalazł się również podatek VAT, jednak ustawodawca przewiduje pewne wyjątki, które opiszemy poniżej.

Wiemy już, że podatek VAT może znaleźć się w kosztach uzyskania przychodów, więc teraz pora dowiedzieć się, czy zwrot nadpłaconego podatku VAT znajdzie się w przychodach podatkowych.

Kiedy podatek VAT znajdzie się w przychodach podatkowych?

O księgowaniu podatku VAT w przychodach podatkowych słyszy się raczej rzadko, jednak takie sytuacje również mają miejsce. Będą to sytuacje, w których przedsiębiorca ujmie w kosztach uzyskania przychodów za dużą kwotę podatku VAT lub ulegną zmianie okoliczności odliczenia, to odwrócenie sytuacji wygeneruje przychód podatkowy. Najprościej będzie to omówić na przykładach.

Przykład 1

Pan Jacek prowadzi działalność mieszaną w podatku VAT – częściowo opodatkowaną a częściowo zwolnioną od tego podatku. Proporcja wstępna na początek 2024 roku wynosiła 70%, a to oznacza, że przedsiębiorca ma prawo do odliczenia 70% podatku VAT naliczonego. Łączna kwota podatku VAT naliczonego za 2024 rok wyniosła 100.000 zł, a to oznacza, że pan Jacek w trakcie roku odliczył 70.000 zł podatku VAT, a 30.000 zł znalazło się w kosztach podatkowych. Po zakończonym 2024 roku proporcja końcowa wyniosła 80%, a to oznacza, że można odliczyć 80.000 zł podatku VAT naliczonego, a tylko 20.000 zł znajdzie się w kosztach PIT. W związku z tym, że zaliczono o 10.000 zł (30.000 zł – 20.000 zł) za dużo do kosztów podatkowych, to o tę kwotę należy zwiększyć przychody podatkowe.

Przykład 2

Pan Cyprian podpisał umowę leasingu na pojazd samochodowy i nie miał pewności, czy przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od opłaty wstępnej, która wyniosła brutto 24.600 zł (VAT 4.600 zł), a więc odliczył 2.300 zł podatku VAT, a drugie 2.300 zł znalazło się w kosztach podatkowych. W międzyczasie wystąpił z zapytaniem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, w której zostało wyjaśnione, że pan Cyprian może odliczyć 100% podatku VAT. W takim przypadku kwota 2.300 zł, która uprzednio znalazła się w kosztach podatkowych, powinna być zaksięgowana w przychodach.

Roczna podstawa składki zdrowotnej

Żeby udzielić kompletnej odpowiedzi na problem zainicjowany w dzisiejszej publikacji, trzeba jeszcze poznać zasadę ustalania rocznej podstawy składki zdrowotnej. Na ten temat powstało sporo różnego rodzaju publikacji.

Co do zasady roczna podstawa składki zdrowotnej powinna być porównywana z podatkiem należnym ustalonym w składanym do urzędu skarbowego zeznaniu rocznym. W czasie składania rocznego rozliczenia składki zdrowotnej ZUS przygotował wyjaśnienia, które znajdują się w podlinkowanej publikacji. Ta wiedza będzie potrzebna do ustalenia, czy zwrot VAT wpłynie na roczną podstawę składki zdrowotnej?

Czy zwrot nadpłaconego VAT wpływa na roczną podstawę wymiaru składki zdrowotnej?

Możemy już przejść do odpowiedzi na pytanie, które znalazło się w tytule dzisiejszej publikacji. Odpowiedź na tak zadane pytanie brzmi – to zależy. Mianowicie należy ustalić, czy zwrot podatku VAT ma jakiś związek z zaksięgowanymi wcześniej kosztami w podatku dochodowym. Jeżeli będzie to tylko zwrot podatku VAT, jako nadwyżka podatku VAT naliczonego nad należnym, to nie będzie to miało przełożenia na roczną podstawę wymiaru składki zdrowotnej. Jest to przykład klasycznej sytuacji u płatnika VAT. Natomiast jeżeli jakaś część zwrotu obejmuje także koszty w podatku PIT, to wówczas będzie ona stanowiła przychód w PIT. A to może oznaczać również wpływ na roczną podstawę składki zdrowotnej.

Przykład 3

Pan Michał kupił samochód osobowy, który chce wykorzystywać tylko w działalności gospodarczej i mieć prawo do odliczenia 100% VAT. Złożył VAT-26 do urzędu skarbowego i równolegle zapytanie o wydanie interpretacji podatkowej, czy ma takie prawo. Do czasu odpowiedzi odliczał 50% podatku VAT naliczonego od wszystkich wydatków związanych z samochodem osobowym. Kwota podatku VAT naliczonego wynosiła w 100% wyniosła 23.000 zł, z czego 11.500 zł ujęto zostało w rejestrze VAT zakupu a drugie 11.500 w kosztach w PIT. Fiskus zgodził się, że pan Michał może odliczać 100% VAT. A to oznacza, że można na bieżąco dokonać rozliczenia podatku VAT naliczonego – zostanie on zwiększony o 11.500 zł, w podatku PIT ta sama kwota znajdzie się w przychodach podatkowych. W tym przypadku kwota 11.500 zł zwiększy podstawę do naliczenia składki zdrowotnej w PIT.

Z podobnym problemem zwrócił się do ZUS przedsiębiorca we wniosku o wydanie interpretacji. Mowa jest o sprawie nr DI/100000/43/357/2023 z dnia 4 lipca 2023 r. Sprawa dotyczyła skorygowania rozliczenia podatku VAT naliczonego za lata 2018-2021, gdzie podatek VAT został odliczony w części zamiast w całości. Nieodliczony VAT znalazł się w kosztach uzyskania przychodów.

Przedsiębiorca stał na stanowisku, że skoro zwrot VAT dotyczy okresu, w którym nie obowiązywały nowe zasady rozliczania składki zdrowotnej, to przychód w podatku PIT nie znajdzie się w podstawie do naliczania składki zdrowotnej. Jednak organ ZUS uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Powołując się na ustawę o PIT, wyjaśnił, że zwrócony podatek VAT w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, będzie stanowił przychód w działalności gospodarczej, który musi się znaleźć w podstawie do naliczenia składki zdrowotnej.

To stanowisko ZUS wydaje się być niespójne z tym co było przekazywane w wyjaśnieniach ZUS na etapie składania rozliczeń składki zdrowotnej. Wówczas ZUS stał na stanowisku, że jeżeli dojdzie do zwrotu wierzytelności, która przed 2022 rokiem znalazła się w kosztach uzyskania przychodów, jako nieściągalna, to przychód z tego tytułu nie znajdzie się w podstawie do składki zdrowotnej z uwagi na inne zasady rozliczania składki zdrowotnej w tamtym czasie.

Zwrot nadpłaconej składki zdrowotnej z ZUS – jak należy rozliczyć w działalności gospodarczej?

Po zakończonym roku przedsiębiorcy, którzy wybrali rozliczanie na skali podatkowej, podatkiem liniowym i zryczałtowanym podatkiem dochodowym mają obowiązek dokonać rocznego rozliczenia składki zdrowotnej w deklaracji ZUS DRA (ZUS RCA) za miesiąc kwiecień. Z takiego rozliczenia może powstać nadpłata lub niedopłata składki zdrowotnej. Dla części przedsiębiorców zwrot nadpłaty może rodzić określone konsekwencje w podatku dochodowym. Chodzi o tych, którzy mają prawo do pomniejszenia dochodu/przychodu do opodatkowania a dotyczy to przedsiębiorców na podatku liniowym i ryczałcie.

Zwrot nadpłaconej składki zdrowotnej na podatku liniowym

Przedsiębiorcy, którzy wybrali opodatkowanie podatkiem liniowym, mają prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów lub zmniejszenia podstawy opodatkowania o zapłaconą składkę zdrowotną do wysokości limitu, który na 2024 rok wynosi 11.600 zł. W zależności od wybranej metody rozliczenia składki zdrowotnej – w kosztach lub od podstawy opodatkowania, zwrot nadpłaconej składki zdrowotnej będzie rozliczany nieco odmiennie.

Jeśli do zwrotu nadpłaconej składki zdrowotnej w 2025 roku dojdzie po zmianie formy opodatkowania:

1. Z podatku liniowego na ryczałt – należy dokonać korekty zeznania PIT-36L za 2024 rok.
2. Z podatku liniowego na skalę podatkową:
   • korekta kosztów w dacie otrzymania zwrotu – jeśli składka zdrowotna była księgowana w kosztach,
   • doliczenie do dochodu w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2025 rok – jeśli składka zdrowotna była odliczana od podstawy opodatkowania.

Zwrot nadpłaconej składki zdrowotnej na ryczałcie

Przedsiębiorcy rozliczający się na zryczałtowanym podatku dochodowym mają prawo do pomniejszenia przychodu o 50% zapłaconej składki na ubezpieczenie zdrowotne. Jeśli po złożeniu rozliczenia rocznej składki zdrowotnej powstanie nadpłata, to przedsiębiorca musi ten zwrot doliczyć do przychodów.

W odpowiedzi na zapytanie dziennikarzy Ministerstwo Finansów przekazało informację nr 582591 z dnia 02.04.2024 r., z której wynika, że zwrot składki zdrowotnej powinien być odpowiednio doliczony do dochodu/przychodu, jeśli wcześniej pomniejszał przychód/dochód do opodatkowania odpowiednio w zeznaniach PIT-36L i PIT-28.

Podsumowanie

W dzisiejszej publikacji opisane zostały zasady, jakie obowiązują przy zaliczaniu podatku VAT do kosztów podatkowych, a także przypadki, w których podatek znajdzie się w przychodach do opodatkowania w działalności gospodarczej. Te rozważania stały się punktem wyjścia do ustalenia, czy zwrot VAT wpływa na roczną podstawę składki zdrowotnej. Ponadto poruszony został jeszcze temat zwrotu nadpłaconej składki zdrowotnej i jego rozliczenia w działalności gospodarczej.

Nie powinno być wątpliwości, że jeżeli zaliczenie podatku VAT do kosztów miało miejsce po 2022 roku, to zwrot VAT stanowi również podstawę do składki zdrowotnej. Jednak wątpliwe są przypadki, gdzie VAT był w kosztach przed 2022 rokiem, a zwrot miał miejsce po 2022 roku. Powołaliśmy się na interpretację ZUS, z której wynika, że nie ma znaczenia, kiedy były rozliczane koszty, a ważna jest data powstania przychodu w PIT.

Inaczej ZUS interpretował takie przypadki jeszcze na początku kiedy zmiana przepisów wchodziła w życie i tak też pisał w swoich wyjaśnieniach. Jednak żadne wyjaśnienia nie mają mocy prawnej i przedsiębiorca nie może się na nie powoływać. Jedyne co pozostaje, to występowanie o wydanie indywidualnego rozstrzygnięcia we własnej sprawie.

Jeśli chodzi o rozliczanie zwrotu nadpłaconej składki zdrowotnej w działalności gospodarczej, to na podatku liniowym dojdzie do korekty kosztów w dacie zwrotu, jeśli składka zdrowotna była księgowana w kosztach. Natomiast jeśli składka zdrowotna pomniejszała podstawę do opodatkowania, to należy zwiększyć dochód w rozliczeniu za rok, w którym przedsiębiorca otrzymał zwrot.

W przypadku ryczałtu 50% zapłaconej składki zdrowotnej pomniejsza przychód do opodatkowania a z kolei zwrot nadpłaconej składki zwiększy ten przychód w PIT-28 składanym za rok, w którym przedsiębiorca otrzymał zwrot z ZUS.

Stan prawny na dzień: 20.12.2024 r.